W którym momencie odsetki od kredytu zaciągniętego na budowę stanowią koszt podatkowy?28.01.2015

Odsetki od kredytu zaciągniętego przez dewelopera na sfinansowanie inwestycji budowlanej stanowią, co do zasady, koszt podatkowy. Moment zaliczenia wydatków na spłatę odsetek nie został wprost uregulowany w przepisach podatkowych, a organy podatkowe i sądy administracyjne zdają się mieć na ten temat całkowicie odmienne poglądy. W świetle aktualnego stanowiska Ministra Finansów zaliczenie odsetek w ciężar kosztów w momencie zapłaty, może okazać się ryzykowne.

Kluczowe dla odpowiedzi na pytanie, kiedy deweloper ma prawo zaliczyć odsetki od kredytu zaciągniętego na budowę do kosztów podatkowych, jest odpowiedź na pytanie, czy odsetki stanowią koszt bezpośrednio związany z daną inwestycją. Koszty bezpośrednie ujmowane są w ciężar kosztów podatkowych dopiero w momencie osiągnięcia odpowiadającego im przychodu, a zatem w momencie sprzedaży mieszkania czy lokalu użytkowego, natomiast koszty pośrednie stanowią koszt podatkowy w momencie ich poniesienia, czyli na bieżąco. Ustawodawca przewidział dodatkowy warunek dla możliwości uznania odsetek za koszt podatkowy – muszą one zostać zapłacone lub skapitalizowane.

Odsetki

Podkreślić należy, że MF prezentuje ostatnio dość jednolicie stanowisko, że podatkowy sposób ujęcia wydatku w postaci odsetek od kredytów i pożyczek (choć nie tylko tego wydatku) jest ściśle związany z rachunkowym ujęciem tychże kosztów. W związku z powyższym odsetki aktywowane przez podatnika w trakcie realizowania inwestycji, które obciążą jego wynik finansowy dopiero z momentem sprzedaży mieszkań, także na gruncie podatkowym powinny zostać potraktowane jako koszty bezpośrednio związane z przychodem. Zatem te odsetki, które będą zwiększały produkcję w toku powinny, zgodnie z powyższym stanowiskiem, zostać ujęte jako koszty podatkowe z momentem uzyskania przychodu z tytułu sprzedaży mieszkań/lokali użytkowych. Natomiast ta część odsetek, która rachunkowo będzie zaliczana do kosztów okresu i która nie będzie zwiększała wartości inwestycji powinna dla celów podatkowych być potraktowana jako koszt pośredni i rozliczona w dacie poniesienia, czyli zgodnie z art. 15 ust. 4d i 4e Ustawy CIT.

Przykładem powyższej tezy, jest interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 3 listopada 2014 r. nr: ILPB3/423-388/14-2/KS.

Doradztwo podatkowe

Zapoznaj się z usługą

 

Stanowisko sądów administracyjnych nie jest natomiast w tej kwestii jednolite. Część sądów orzeka zgodnie ze prezentowanym przez organy podatkowe (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 10 czerwca 2009 r., sygn. akt: III SA/Wa 515/09), są jednak i takie orzeczenia, jak przykładowo orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011 r., sygn. akt: II FSK 139/10, w którym sąd stwierdza, że odsetki od kredytu/pożyczki są kosztem pośrednio związanym z przychodem i jako taki podlegają zaliczeniu w ciężar kosztów podatkowych z dniem ich zapłaty.

W mojej ocenie, stanowisko prezentowane ostatnio przez MF nie do końca jest słuszne. W przepisach Ustawy CIT wskazano bowiem, że jedynie odsetki od zobowiązań, związanych z nabyciem środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych, powinny być aktywowane. Oznacza to, że pozostałe kategorie odsetek od zobowiązań, powinny być ujmowane w rachunku podatkowym w momencie zapłaty, z uwzględnieniem przepisów o cienkiej kapitalizacji. Sama również teza o bezpośrednim wpływie odsetek od zobowiązań na przychód może budzić wątpliwości.

Ze względu jednak, na w miarę jednolitą linię interpretacyjną, stosowanie zasady podstawowej (ujęcie odsetek w kosztach w momencie zapłaty, niezależnie od ujęcia rachunkowego), obarczone jest istotnym ryzykiem.

Podatek VAT

W celu prawidłowego opodatkowania podatkiem VAT dostawy budynku lub budowli jedynie w części zasiedlonych, konieczne jest dokonanie podziału ceny na część, do której ma zastosowanie zwolnienie i część do której ma zastosowanie opodatkowanie. Problemem jest kwestia klucza, jaki winien być zastosowany do tego podziału.

W sytuacji, gdy przedmiotem dostawy jest nieruchomość zabudowana i okaże się, że jedynie cześć budynków/budowli na gruncie została zasiedlona, może dojść do sytuacji, że sprzedaż nieruchomości – mimo, że z cywilistycznego punktu widzenia stanowi niepodzielną całość – będzie musiała dla celów opodatkowania VAT zostać podzielona. Przepisy podatkowe nie narzucają przy tym zasad podziału ceny – każdy klucz podziału, o ile należycie uzasadniony – może okazać się prawidłowy.

W jednym z artykułów w ostatnim biuletynie wskazywaliśmy, że w przypadku dostawy nieruchomości zabudowanych niezwykle istotne jest określenie, czy w odniesieniu do budynku/ budowli na tych nieruchomościach posadowionych doszło do ich pierwszego zasiedlenia, gdyż determinuje to zasady opodatkowania VAT.

Orzecznictwo coraz częściej potwierdza, że jeżeli jedynie część sprzedawanego budynku/budowli może być objęta zwolnieniem, to nie należy tego zwolnienia stosować w odniesieniu do pozostałej części budynku czy budowli. Niewątpliwie zatem sprzedaż jednego, niepodzielnego  budynku może w części podlegać opodatkowaniu VAT, a w części być zwolniona od VAT. W takich sytuacjach koniecznym jest dokonanie podziału ceny nieruchomości na część przypadającą na tę zasiedloną oraz niezasiedloną część budynku czy budowli i zastosowanie odpowiedniej stawki lub zwolnienia.

W jaki sposób dokonać podziału?

Instynktownie nasuwają się co najmniej dwa rozwiązania: podział wartościowy i powierzchniowy. Przy czym zastosowanie wartościowego klucza podziału, ze względu na charakter podatku VAT, wydaje się być bardziej zasadne. Także praktyka sądów administracyjnych zdaje się zmierzać w tę właśnie stronę wskazując, że w przypadku, gdy na zbywanej nieruchomości znajdują się zarówno budynki lub ich części opodatkowane, jak i zwolnione od VAT, to w celu ustalenia proporcji podziały ceny (na cześć „opodatkowaną” i „zwolnioną”) należy obliczyć udział, jaki stanowi wartość podlegającego opodatkowaniu budynku/budowli w ogólnej wartości wszystkich budynków i budowli (por. wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2010 r., sygn. akt: I FSK 369/09).

Warto w tym miejscu wskazać, że organy podatkowe w wydawanych interpretacjach wyraźnie wskazują, że zasadniczo każdy uzasadniony z ekonomicznego punktu widzenia sposób podziału ceny jest zasadny, o ile miarodajnie odzwierciedla stan faktyczny.

O prawidłowości zastosowania klucza podziału nie można przesądzać arbitralnie – każdorazowo powinno być to rozpatrywane na gruncie i w odniesieniu do indywidualnego przypadku.

 

Niniejsza publikacja została sporządzona z najwyższą starannością, jednak niektóre informacje zostały podane w formie skróconej. W związku z tym artykuły i komentarze zawarte w „Newsletterze” mają charakter poglądowy, a zawarte w nich informacje nie powinny zastąpić szczegółowej analizy zagadnienia. Wobec powyższego Grant Thornton nie ponosi odpowiedzialności za jakiekolwiek straty powstałe w wyniku czynności podjętych lub zaniechanych na podstawie niniejszej publikacji. Jeżeli są Państwo zainteresowani dokładniejszym omówieniem niektórych kwestii poruszonych w bieżącym numerze „Newslettera”, zachęcamy do kontaktu i nawiązania współpracy. Wszelkie uwagi i sugestie prosimy kierować na adres jacek.kowalczyk@pl.gt.com
Audyt – Podatki – Outsourcing – Konsulting
Member of Grant Thornton International Ltd

Artykuły powiązane:

Zwolnienie od VAT przy sprzedaży(...)

Czytaj więcej →

Rozpoznanie sprzedaży w firmie deweloperskiej

Czytaj więcej →

Rozpoznanie sprzedaży z umowy warunkowej

Czytaj więcej →

Przejęcie nieruchomości inwestycyjnej w formie(...)

Czytaj więcej →

Zwrot kosztów przygotowania miejscowego planu(...)

Czytaj więcej →

Wróć do najnowszych publikacji

Dalej →
Blog podatkowy

Blog Doradców Podatkowych

Piszemy o podatkach dla przedsiębiorców

Przejdź do Bloga
Blog Księgowych

Blog Księgowość jest sexy

Księgowość jest ciekawa, intrygująca po prostu sexy.

Przejdź do Bloga
Blog Kadr i Płac

Poradnik HR

Piszemy i dyskutujemy
o kadrach, płacach
i "miękkim" HR

Przejdź do Bloga
Skontaktuj się z nami