Pojawia się coraz więcej interpretacji indywidualnych wyjaśniających, jak rozumieć przepisy określane jako „uszczelniające CIT” obowiązujące od 1 stycznia 2018 r. Do najbardziej kontrowersyjnych pośród nich należą przepisy wyłączające z kosztów uzyskania przychodów część wydatków na usługi niematerialne. Wszystko wskazuje jednak na to, że nie dotkną one podmiotów nabywających know-how, receptury czy licencje na używanie znaków towarowych w produkcji lub dystrybucji.
Mowa o art. 15e Ustawy CIT, dodanym ustawą zmieniającą z dnia 27 października 2017 r. (Dz. U. z 2017 r. poz. 2175); (Ustawa uszczelniająca). Przepis ten nakazuje podatnikom wyłączyć z kosztów uzyskania przychodów w określonej części wydatki ponoszone m. in. tytułem „wszelkiego rodzaju opłat i należności za korzystanie lub prawo do korzystania z praw lub wartości, o których mowa w art. 16b ust. 1 pkt 4-7” Ustawy CIT, czyli, w uproszczeniu, na wartości niematerialne i prawne. Jest jednak wyjątek.
„Bezpośredni związek” z towarem lub usługą się opłaca…
… bo wydatek, który go przejawia, nie podlega limitowi. Art. 15e Ustawy CIT w ust. 11 stanowi bowiem, że ograniczenie nie dotyczy „kosztów usług, opłat i należności, o których mowa w ust. 1, zaliczanych do kosztów uzyskania przychodów bezpośrednio związanych z wytworzeniem lub nabyciem przez podatnika towaru lub świadczeniem usługi”.
Ów „bezpośredni związek” nie został w przepisach zdefiniowany; można mieć więc wątpliwości, jak rozumieć to pojęcie. Zgodnie z dosłownym brzmieniem należałoby uznać, że są to wydatki wpływające na koszt wytworzenia konkretnego towaru lub wyświadczenia określonej usługi.
Przemawiałoby za tym uzasadnienie do Ustawy uszczelniającej, w którym wyjaśniano, że ograniczenie „nie znajdzie zastosowania w przypadku tych kategorii kosztów, które mają charakter kosztów bezpośrednio wpływających na koszt wytworzenia danego towaru lub świadczonej usługi […] Celem tego wyłączenia – w zakresie kosztów bezpośrednio związanych z przychodami ze sprzedaży towaru lub usługi – jest uwzględnienie sytuacji, gdy cena danego towaru lub usługi w istotnym zakresie determinowana jest wysokością kosztu nabycia wartości niematerialnej i prawnej”.
Może to oznaczać, że bez ww. ograniczenia można „ukosztawiać” wszelkie prawa własności przemysłowej związane z produkcją lub świadczeniem usług (licencje, know-how, receptury, projekty itp.) czy ich marketingiem (znaki towarowe). Istnieje związek wydatków tego typu z ceną produktu; można np. określić wydatki na licencję na używanie znaku towarowego „przypadające” na puszkę napoju sprzedawanego pod znaną marką.
Fiskus zgadza się z podatnikami
Z przedstawioną wyżej, pozytywną interpretacją, zgadza się w wydawanych interpretacjach indywidualnych Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej. Potwierdza, że do kosztów uzyskania przychodów można bez ograniczenia wynikającego z art. 15e Ustawy CIT zaliczyć wydatki na:
- licencje do emisji utworów audiowizualnych (filmów, seriali, programów telewizyjnych, dokumentów, transmisji), następnie sublicencjonowane (tak np. interpretacja z 26 kwietnia 2018 r.);
- prawo do korzystania z projektów, tj. rysunków, arkuszy danych technicznych, modeli, prototypów i próbek dla celów marketingowych (interpretacja z 24 kwietnia 2018 r.);
- licencje produkcyjne obejmujące know-how dotyczące produkcji, w tym licencję, formuły i parametry techniczne produktów, instrukcje dotyczące testowania i zastosowania, a także koncepcje produktów (interpretacja z 3 kwietnia 2018 r.);
- licencje na używanie znaku towarowego dla oznaczania towarów produkowanych lub dystrybuowanych przez podatnika (interpretacje z 17 kwietnia 2018 r. i z 3 kwietnia 2018);
W większości z nich stanowisko podatników zostało uznane za prawidłowe bez uzasadnienia. W najnowszej (z 26 kwietnia) organ wyjaśnił, że koszt bezpośrednio związany z wytworzeniem lub nabyciem towaru lub świadczeniem usługi „to koszt usługi lub prawa w jakimkolwiek stopniu „inkorporowanych” w produkcie, towarze lub usłudze. Jest to zatem koszt, który wpływa na finalną cenę danego towaru lub usługi jako (zazwyczaj) jeden z wielu wydatków niezbędnych do poniesienia w procesie produkcji, dystrybucji danego dobra lub świadczenia określonej usługi. Koszt ten powinien przy tym być możliwy do zidentyfikowania jako czynnik obiektywnie kształtujący cenę danego dobra lub usługi”.
Wydatki spełniające to kryterium nie podlegają limitowaniu na mocy art. 15e Ustawy CIT (choć należy pamiętać o generalnych ograniczeniach i obowiązkach w rozpoznawaniu kosztów uzyskania przychodów z nabyć tytułu towarów i usług od podmiotów powiązanych, w szczególności w zakresie cen transferowych i udokumentowania transakcji).
Jeżeli wspomniane wyżej interpretacje indywidualne Dyrektora KIS zapowiadają linię orzeczniczą w przedmiocie ograniczenia kosztów uzyskania przychodów z tytułu wydatków na usługi niematerialne, można się tylko cieszyć. Jest to podejście praktyczne i uzasadnione biznesowo – dobra, rozpoznawalna marka może być warta o wiele więcej niż 3 mln PLN plus 5% „EBITDA”. Podatnicy muszą jednak pamiętać, że pozytywna praktyka fiskusa nie jest dana raz na zawsze i może ulegać istotnym zmianom, nawet po kilku latach. Przed taką woltą może zabezpieczyć podatnika uzyskanie własnej interpretacji indywidualnej, na co, jeżeli w najbliższym czasie stanowisko organów podatkowych się nie zmieni, jest dobry moment. Trzeba jednak wnioskować o nią umiejętnie – wydana w oparciu o źle napisany wniosek nie zapewni bowiem ochrony prawnej.
AUTOR: Łukasz Kempa