Podsumowanie
- Unia Europejska wpisała Rosję na listę „rajów podatkowych”.
- Przedsiębiorcy, którzy dokonują płatności do powiązanych kontrahentów z siedzibą w Rosji, powinni liczyć się z raportowaniem schematów podatkowych.
- Do czasu wpisania Rosji na odpowiednią „krajową” listę państw stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, skutki decyzji wpisania Rosji na listę „unijną” są ograniczone.
Rada ds. gospodarczych i finansowych podjęła decyzję o dodaniu do listy „rajów podatkowych Rosji”, a także Brytyjskich Wysp Dziewiczych, Kostaryki i Wysp Marshalla. Używany w prasie termin „raj podatkowy” jest terminem potocznym, co ma znaczenie dla interpretacji przepisów. Doprecyzowując, Rada podjęła decyzję o dodaniu Rosji do „unijnego wykazu jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych”.
Jurysdykcje „niechętne do współpracy” należy w szczególności odróżnić od krajów „stosujących szkodliwą konkurencję podatkową”, tj. wymienionych w Rozporządzeniach Ministra Finansów z dnia 28 marca 2019 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Zaistniała sytuacja ma (lub może w przyszłości mieć, o czym dalej) skutki w szczególności dwóch obszarach, tj. MDR (schematów podatkowych) i CIT.
Płatność do Rosji schematem podatkowym
Ważny fragment
Na gruncie przepisów dotyczących schematów podatkowych (MDR), dokonywanie płatności do podmiotów z Rosji może skutkować spełnieniem szczególnej cechy rozpoznawczej, o której mowa w art. 86a § 1 pkt 13 lit. a tiret drugie Ordynacji podatkowej i tym samym prowadzić do powstania schematu podatkowego podlegającego raportowaniu.
Zgodnie z ww. przepisem, szczególną cechę rozpoznawczą spełnia uzgodnienie, które:
- obejmuje podlegające zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów transgraniczne płatności pomiędzy podmiotami powiązanymi, oraz
- odbiorca płatności posiada miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium lub w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, wskazanych w aktach wykonawczych wydanych na podstawie przepisów o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych oraz w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej.
Z uwagi na fakt, że przepis odwołuje się wprost do unijnego wykazu jurysdykcji niechętnych do współpracy do celów podatkowych, wpisanie Rosji na tę listę wywołuje skutki od dnia dokonania tego wpisu (tj. 14 lutego 2023 r.). Wprawdzie wydawane jest odpowiednie obwieszczenie Ministra Finansów zawierające listę tych państw; przepis odwołuje się jednak wprost do unijnego wykazu, co prowadzi do wniosku, że ujęcie Rosji w „polskim” wykazie ma charakter informacyjny, a nie prawotwórczy.
Ważny fragment
Przepis nie znajduje co prawda zastosowania w przypadku otrzymywanych z Rosji transferów, np. dywidend czy należności licencyjnych (jako należności „od” nie „do” podmiotu z Rosji), jednak jeśli polski podatnik dokonuje jakichkolwiek płatności na rzecz powiązanego podmiotu z siedzibą w Rosji, należy mieć na uwadze ryzyko powstania schematu podatkowego podlegającego raportowaniu.
Uwaga na CIT
Przechodząc do skutków na gruncie Ustawy CIT, warto rozważyć prawo do odliczenia podatku zapłaconego w Rosji od podatku polskiego podmiotu otrzymującego z Rosji należności. Zgodnie z art. 22b Ustawy CIT, „Zwolnienia i odliczenia wynikające z przepisów art. 20-22 stosuje się pod warunkiem istnienia podstawy prawnej wynikającej z umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania lub innej ratyfikowanej umowy międzynarodowej, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, do uzyskania przez organ podatkowy informacji podatkowych od organu podatkowego innego niż Rzeczpospolita Polska państwa, w którym podatnik ma swoją siedzibę lub w którym dochód został uzyskany.”
Biorąc zatem pod uwagę, iż istnieje podstawa prawna do uzyskania przez polskie organy skarbowe informacji podatkowych (którą jest wciąż pozostająca w mocy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania z Rosją), stosowanie przepisów dotyczących zwolnienia i odliczenia w zakresie podatku u źródła pozostaje w mocy.
Nie można wykluczyć ryzyka podniesienia przez organy podatkowe argumentu, iż jeżeli nie istnieje rzeczywista wymiana informacji podatkowych z Rosją, to można ów warunek uznać za niespełniony. Stojąc jednak na stanowisku, iż zgodnie z zasadą, iż niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów prawa podatkowego rozstrzygane są na korzyść podatnika (art. 2a Ordynacji podatkowej), takie stanowisko, w naszej ocenie, byłoby nieprawidłowe. Ew. uznanie, że podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z Rosją nie istnieje z uwagi na brak rzeczywistej wymiany informacji podatkowych z Rosją, wskutek czego warunek dot. wymiany informacji podatkowych z innym krajem będzie mógł zostać uznany za niespełniony, wywarłoby skutki w każdym przypadku, w którym dany przepis się do takiego warunku odwołuje. Mogłoby to skutkować m.in. brakiem możliwości dokonania korekty cen transferowych poprzez zmianę wysokości uzyskanych przychodów lub poniesionych kosztów uzyskania przychodów, ze względu na niespełnienie warunku wskazanego w art. 11e ust. 4 Ustawy CIT, jak i odmową stosowania odliczenia od podatku polskiego podatku pobranego w Rosji zgodnie z art. 20 Ustawy CIT; skutki te byłyby zbyt dalece idące dla podatników jak na efekt interpretacji przepisów dalece wykraczającej poza ich dosłowne brzmienie (czy wręcz przeczącej mu).
Jednak sam fakt wpisania Rosji na unijną listę jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych, w sposób bezpośredni powoduje konsekwencje dla podatników będących spółkami holdingowymi w rozumieniu odpowiednich przepisów Ustawy CIT. W przypadku posiadania udziałów (akcji) danej spółki przez podmiot z siedzibą w kraju stosującym szkodliwą konkurencję podatkową, bądź wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych, podmiot taki może zostać uznany za naruszający wymogi z art. 24m ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT i tym samym stracić możliwość korzystania z rozwiązań dla holdingów (tj. m.in. zwolnienia od podatku przychodów z dywidend uzyskanych przez spółkę holdingową na gruncie art. 24n Ustawy CIT).
Co kiedy Rosja trafi na „krajową” listę „rajów podatkowych”?
Wpis na listę „unijną” stawia pytanie o aktualizację przez Ministra Finansów listy „polskiej”, tj. listy krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, obecność na której niesie za sobą konsekwencje na gruncie polskiego systemu podatkowego.
Jak wynika z art. 11j ust. 2 Ustawy CIT, będącego podstawą prawną do wydania przez Ministra Finansów Rozporządzenia ws. listy krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową, jednym z kryteriów uwzględnianych przy wpisie krajów na ww. listę jest istnienie podstawy prawnej do wymiany informacji podatkowych między Polską a danym krajem, a także faktyczna jakość tej wymiany. Wpis Rosji na listę jurysdykcji niechętnych do współpracy do celów podatkowych nie oznacza „automatycznego” wpisu na listę krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową. Jakość wymiany informacji podatkowych jest jednak jedną z okoliczności uwzględnianych przy sporządzaniu tej listy krajów.
Ewentualne wpisanie Rosji na listę krajów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową skutkowałoby m.in. zastosowaniem, w odniesieniu do transakcji z podmiotami z siedzibą z Rosji, niższych niż „standardowe” progów w zakresie obowiązku sporządzenia lokalnej dokumentacji cen transferowych, tj.:
- 2.500.000 zł – w przypadku transakcji finansowej;
- 500.000 zł – w przypadku transakcji innej niż transakcja finansowa.
Dodatkowo, wpisanie Rosji na listę krajów, o której mowa w art. 11j ust. 2 Ustawy CIT, dałoby silniejszą podstawę do stosowania przez organy klauzuli przeciwko unikaniu opodatkowania wobec działań pozostających w związku z podmiotami z siedzibą w Rosji. Podważenie czynności na podstawie tej klauzuli jest możliwe, jeśli osiągnięcie danej korzyści podatkowej było głównym celem dokonania czynności a sposób działania był sztuczny. Jak wynika z kolei z art. 119c par. 2 pkt 8 Ordynacji podatkowej, na ocenę, że sposób działania był sztuczny, może wskazywać w szczególności występowanie podmiotu, który posiada siedzibę w kraju określonym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 Ustawy CIT.
Wreszcie nie wolno zapominać o obowiązkach płatników podatku u źródła. Tych obowiązują przepisy nakazujące dochowanie należytej staranności przy weryfikacji uprawnień odbiorców należności do stosowania preferencji (niższych stawek lub zwolnienia z podatku u źródła). Wymogi należytej staranności nie są precyzyjnie określone. Jednak przy wielu okazjach, w tym w projekcie objaśnień podatkowych, Minister Finansów sygnalizował, że w przypadku wypłat do podmiotów z „rajów podatkowych” należy dochować staranności w stopniu wyższym niż w przypadku płatności do pozostałych jurysdykcji. Tym samym podmioty wypłacające należności podlegające podatkowi u źródła do podmiotów z siedzibą w Rosji, w razie wpisania jej na listę „rajów podatkowych”, powinny zrewidować swoje praktyki weryfikacyjne w podatku u źródła dotyczące tych podmiotów i wypłat do nich.
Unia Europejska wymierzyła cios w przedsiębiorstwa dokonujące rozliczeń z podmiotami rosyjskimi, dodając Rosję do listy „rajów podatkowych”. Przedsiębiorcy dokonujący rozliczeń z podmiotem z Rosji ryzykują powstaniem schematu podatkowego, a także innymi negatywnymi skutkami. Efekty mogą stać się poważniejsze jeżeli polski ustawodawca wpisz Rosję na odpowiednią „krajową” listę „rajów podatkowych”.
WSPÓŁAUTOR: Damian Kaczyński
