Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 16 lipca 2024 r. (sygn. akt I SA/Po 291/24) potwierdził, że budynki z apartamentami i domki w ośrodkach wypoczynkowych wykorzystywane do świadczenia usług polegających na zapewnieniu gościom krótkoterminowego pobytu i noclegu nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków.
Przesłanki opodatkowania podatkiem od przychodów z budynków
Podatkiem od przychodów z budynków, w myśl art. 24b ust. 1 Ustawy CIT, podlegają środki trwałe będące budynkiem, które:
- stanowią własność albo współwłasność podatnika,
- zostały oddane w całości albo w części do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze,
- są położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Podatek wynosi 0,035% podstawy opodatkowania za każdy miesiąc. Podstawę opodatkowania stanowi suma wartości początkowych poszczególnych budynków wynikających z prowadzonej ewidencji ustalonych na pierwszy dzień każdego miesiąca, pomniejszona o kwotę 10 000 000 zł (tj. o swoistą „kwotę wolną”).
Podatek ten ma charakter minimalny, w tym sensie, że kwotę tego podatku zapłaconego za dany miesiąc podatnicy odliczają od zaliczki na podatek lub mogą go nie wpłacać jeżeli jest on niższy od kwoty zaliczki na podatek za dany miesiąc.
Google news
Bądź na bieżąco ze zmianami w prawie, podatkach i księgowości! Zaobserwuj nas w Wiadomościach Google
Umowa o podobnym charakterze – czyli jaka?
W przypadku niektórych budynków wątpliwości budzi to czy w ich przypadku spełniona jest druga ze wskazanych wyżej przesłanek, a dokładnie to czy umowa, na podstawie której są udostępniane stanowi umowę o charakterze podobnym do umowy najmu lub dzierżawy. Dotyczy to m.in. podatników z branży hotelarskiej i turystycznej. Takie też wątpliwości miała spółka, która prowadzi działalność gospodarczą poprzez sieć ośrodków wypoczynkowych, obejmujących m.in.:
- budynki, w których zlokalizowane są apartamenty oraz
- domki stanowiące odrębne budynki.
Budynki apartamentowe i domki wykorzystywane były do świadczenia usług polegających na zapewnieniu gościom krótkoterminowego pobytu i noclegu. Apartamenty i domki udostępniane były gościom na doby. W trakcie pobytu, goście bez dodatkowej opłaty, w zależności od lokalizacji, mogli korzystać z dodatkowych świadczeń takich jak m.in.: basen, dostęp do salonu gier, stół do tenisa stołowego, place zabaw, animacje dla dzieci, siłownia zewnętrzna, sale zabaw dla dzieci i małpi gaj, jacuzzi, aerobic. Budynki apartamentowe i domki w każdej z lokalizacji są zgłoszone do prowadzonej przez właściwego wójta (burmistrza, prezydenta miasta) ewidencji obiektów, w których są świadczone usługi hotelarskie, o której mowa w ustawie o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych.
Spółka wystąpiła do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (KIS) z pytaniem czy ww. budynki podlegają opodatkowaniu podatkiem od przychodów z budynków. Sama uważała, że nie, ponieważ istotą stosunku prawnego łączącego spółkę z osobami korzystającymi z apartamentów i domków nie jest oddanie tym osobom do korzystania określonej rzeczy (np. części powierzchni użytkowej budynku), lecz zapewnienie krótkotrwałego zakwaterowania i noclegu. Ponadto, świadczone przez spółkę usługi znacznie wykraczają poza samo udostępnienie lokalu, przez co wyraźnie widoczny jest ich kompleksowy charakter. Wskazała również na szereg kwestii wynikających z przepisów prawa cywilnego przemawiających za całkowitą odrębnością umowy najmu i dzierżawy od świadczonych przez nią usług, a także na fakt, że usługa hotelarska jest umową nazwaną i zdefiniowaną w ustawie o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych.
Stanowisko KIS: usługa hotelowa to usługa podobna do najmu
Dyrektor KIS uznał stanowisko spółki za nieprawidłowe i stwierdził, że udostępnienie budynku z apartamentami lub domku, w ramach świadczonych usług krótkoterminowego pobytu i noclegu spełnia warunek oddania budynku w całości lub części do używania na podstawie innej umowy o charakterze podobnym do umowy najmu lub dzierżawy. Organ odwołał się do pojęcia zawieranej na podstawie zasady swobody umów umowy hotelowej, która to umowa jest umową nienazwaną, mieszaną, zawierającą w sobie elementy takich umów jak: umowa najmu, umowa zlecenia, umowa przechowania, umowa sprzedaży. W ocenie organu na mieszany charakter umowy hotelowej pośrednio wskazuje definicja usługi hotelarskiej, sformułowana w ustawie o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych, zgodnie z którą usługi hotelarskie to krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych.
Dyrektor KIS, powołując się na orzecznictwo sądów administracyjnych, wskazał, że dominującym elementem umowy hotelowej, czy też usługi hotelowej, jest najem, natomiast usługi świadczone w obrębie obiektu, mają charakter dodatkowy wobec głównej funkcji usługi, jakim jest wynajem. W ślad za tym, zdaniem organu, należy przyjąć, że jeżeli świadczeniem głównym umowy związanej ze świadczeniem usług polegających na zapewnieniu gościom krótkoterminowego pobytu i noclegu, jest korzystanie z rzeczy (oddanie części budynku do używania), to taka umowa ma charakter podobny do kodeksowej umowy najmu. Zdaniem organu kwalifikacji tej nie zmienia fakt, że w trakcie pobytu, goście bez dodatkowej opłaty mogą korzystać z dodatkowych świadczeń, bowiem w tym przypadku usługa polegająca na zapewnieniu gościom krótkoterminowego pobytu i noclegu jest – co do zasady – usługą podstawową, a pozostałe otrzymane przez gości usługi stanowią jedynie dodatkowy element rozbudowanego świadczenia głównego.
Stanowisko WSA: umowa o usługi hotelarskie nie jest podobna do najmu i dzierżawy
Spółka nie zgodziła się z takim rozstrzygnięciem i zaskarżyła interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który uchylił interpretację. Sąd zwrócił uwagę, że zarówno umowa najmu jak i dzierżawy stanowią umowy nazwane uregulowane w Kodeksie cywilnym. Natomiast w ustawie o usługach hotelarskich oraz usługach pilotów wycieczek i przewodników turystycznych zdefiniowane jest pojęcie usług hotelarskich, przez które należy rozumieć krótkotrwałe, ogólnie dostępne wynajmowanie domów, mieszkań, pokoi, miejsc noclegowych, a także miejsc na ustawienie namiotów lub przyczep samochodowych oraz świadczenie, w obrębie obiektu, usług z tym związanych.
Ważny fragment
W ocenie sądu umowy o świadczenie usług hotelarskich nie można uznać za podobną do umowy najmu lub dzierżawy.
Umowa najmu natomiast, jak zauważył sąd, jest ustawowo bardzo obszernie uregulowana i zawiera wiele szczegółów jakich ustawodawca nie zawarł w umowie o usługi hotelarskie. Przepisy dotyczące najmu znajdują się nie tylko w Kodeksie cywilnym (np. ustawowe prawo zastawu (art. 670), podnajem jeśli umowa najmu tego nie zabrania (art. 668 § 1)), ale również poza nim. Regulacje dotyczące umów najmu znajdują się bowiem również np. w ustawach: o dodatkach mieszkaniowych; o ochronie praw lokatorów, mieszkaniowym zasobie gminy i o zmianie Kodeksu cywilnego. W tej ostatniej ustawie uregulowano np. najem okazjonalny, najem instytucjonalny, najem instytucjonalny z dojściem do własności, możliwość ujawnienia w księdze wieczystej roszczenia najemcy o przeniesienie prawa własności lokalu mieszkalnego, ustanowienie hipoteki zabezpieczającej wierzytelność najemcy. Z kolei do ochrony praw lokatorów stosuje się przepisy o ochronie własności, ograniczenia czasowe w zakresie eksmisji. Natomiast ustawa o księgach wieczystych i hipotece przewiduje ujawnienie prawa najmu lub dzierżawy w księdze wieczystej.
Jak natomiast podkreślił sąd, regulacje zawarte w ww. ustawach nie znajdują żadnego odniesienia w ustawie o usługach hotelarskich.
Ważny fragment
Z porównania regulacji prawnych umów najmu i usług hotelarskich wynika, że nie są to umowy podobne. Umowa o świadczenie usług hotelarskich jest bowiem umową nazwaną, zdefiniowaną i w pełni uregulowaną w odrębnej ustawie.
Oznacza to brak możliwości uznania umowy o świadczenie usług hotelarskich za podobną do umowy najmu. Sąd dodał, że gdyby ustawodawca chciał objąć przedmiotowym podatkiem budynki oddane do używania na podstawie umowy o świadczenie usług hotelarskich to wskazałby expressis verbis na tego rodzaju umowę w wyliczeniu umów zawartym w art. 24b ust. 1 pkt 2 Ustawy CIT.
Wyrok WSA w Poznaniu wpisuje się w korzystną dla branży hotelarskiej linię orzeczniczą NSA zaprezentowaną w wyrokach z dnia 12 lipca 2023 r. (sygn. akt II FSK 372/23) oraz dnia 4 lipca 2023 r. (sygn. akt II FSK 70/21 oraz II FSK 71/21). Co prawda objęcie budynków opodatkowaniem podatkiem od przychodów z budynków, ze względu na jego minimalny charakter, nie zawsze musi wiązać z dodatkowym obciążeniem podatkowym, to jednak wyeliminowanie ryzyka takiego opodatkowania z pewnością uprości rozliczenia podatkowe. Natomiast dla podatników z branży hotelarskiej i turystycznej, dla których potencjalny podatek od przychodów z budynków skutkowałby zwiększeniem obciążeń podatkowych wyrok ten oraz dotychczasowa linia orzecznicza NSA stanowią istotny argument w potencjalnych sporach z fiskusem. Niemniej, mając na uwadze korzystne orzecznictwo, warto już teraz rozważyć zabezpieczenie swoich rozliczeń podatkowych w drodze interpretacji indywidualnej.
AUTOR: Karol Witkowski, Bieżące doradztwo podatkowe
