Należności licencyjne w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania

Jakie są korzyści z zastosowania umów o unikaniu podwójnego opodatkowania?

Pierwszą, najbardziej oczywistą, jest możliwość ograniczenia podatku u źródła. Poszczególne umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania przewidują różne stawki podatku u źródła (zazwyczaj od 5% do 15%), a czasem przewidują zwolnienie z opodatkowania. To oczywista korzyść dla otrzymującego należności licencyjne, ponieważ to on ponosi ekonomiczny ciężar podatku, a zatem niższa stawka to wyższe wpływy naszego kontrahenta. Zwykle to również korzyść dla nabywającego licencje, ponieważ zazwyczaj licencjodawca chce przynajmniej w części przerzucić ciężar podatku na licencjobiorcę poprzez zwiększenie ceny.

Drugą korzyścią są specyficzne przepisy umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które mogą wyłączać pewne grupy należności licencyjnych z opodatkowania podatkiem u źródła. Dla przykładu zaprezentujemy definicję należności licencyjnych w ustawie CIT, wybrane ustępy art. 12 MK OECD oraz odpowiedniki tegoż artykułu w umowach z Indiami i Nową Zelandią – na czerwono zaprezentowaliśmy najistotniejsze różnice pomiędzy przepisami.

Ustawa CIT

Art. 21 ust. 1  (…) z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

MK OECD

Art. 12 ust. 2. Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule oznacza wszelkiego rodzaju należności płacone za użytkowanie lub prawo do użytkowania wszelkich praw autorskich do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin, wszelkiego patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego lub za korzystanie z doświadczenia zawodowego w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

Umowa z Indiami

Art. 13 ust. 1. Należności licencyjne i opłaty za usługi techniczne, powstające w Umawiającym się Państwie, wypłacane osobie mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w drugim Umawiającym się Państwie, mogą być opodatkowane w tym drugim Państwie.(…)

3. Określenie „należności licencyjne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności uzyskiwane z tytułu użytkowania lub prawa do użytkowania każdego prawa autorskiego do dzieła literackiego, artystycznego lub naukowego, włącznie z filmami dla kin oraz filmami i taśmami dla telewizji lub radia, patentu, znaku towarowego, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, jak również za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego lub za informacje związane z doświadczeniem zdobytym w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej.

4. Określenie „opłaty za usługi techniczne”, użyte w niniejszym artykule, oznacza płatności jakiejkolwiek kwoty na rzecz jakiejkolwiek osoby inne niż płatności na rzecz zatrudnionego przez osobę dokonującą takiej płatności w powiązaniu z usługami noszącymi charakter zarządzania, techniczny lub konsultacyjny, włączając wynagrodzenia za usługi personelu technicznego lub innego.

Umowa z Nową Zelandią

Art. 12 ust. 3. Określenie „należności licencyjne” użyte w tym artykule, oznacza wszelkiego rodzaju należności dokonywane okresowo lub inaczej, lecz opisane albo obliczone w granicach w jakich mogą być uważane za pochodzące z tytułu: 

a) użytkowania lub prawa do użytkowania wszelkiego prawa autorskiego (w tym użytkowania lub prawa do użytkowania dzieła literackiego, teatralnego, muzycznego lub dzieł artystycznych, nagrań dźwiękowych, filmów, programów radiowych i telewizyjnych, programów kablowych lub drukarskich wzorów opublikowanych wydawnictw), patentu, wzoru lub modelu, planu, tajemnicy technologii lub procesu produkcyjnego, znaku towarowego lub innej podobnej własności lub prawa: lub 

b) użytkowania lub prawa do użytkowania wszelkiego urządzenia przemysłowego, naukowego lub handlowego: lub 

c) udostępnienia wiedzy lub informacji przemysłowej, handlowej, naukowej lub technicznej: lub 

d) udzielania wszelkiej pomocy o charakterze posiłkowym i uzupełniającym służącej jako środek umożliwiający stosowanie lub korzystanie z wszelkiego majątku lub prawa wymienionego w punkcie a) urządzenia wymienionego w punkcie b) lub wszelkiej wiedzy czy informacji wymienionych w punkcie e): lub 

e) całkowitego lub częściowego powstrzymania się od korzystania lub udzielania jakiejkolwiek własności lub prawa wymienionego w tym ustępie. 

Powyższe przykłady pokazują najważniejsze różnice, na które chcemy zwrócić Państwa uwagę:

1. Ustawa CIT nakazuje pobór podatku u źródła przy sprzedaży praw autorskich i innych, podczas gdy MK OECD oraz umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, opodatkowują wyłącznie należności za użytkowanie prawa.
2. MK OECD zmieniała się w czasie i aktualnie nie zawiera postanowienia, iż opodatkowaniu podlegają opłaty za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, handlowego lub naukowego, nie mniej w wielu umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania opartych o treść MK OECD w wersji z sprzed 1992 (ale również i późniejszych), takie zapisy funkcjonują.
3. 3. MK OECD stanowi kanwę dla sporządzanych umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, które jak pokazują powyższe przykłady, mogą znacząco różnić się pomiędzy sobą i w porównaniu do MK OECD. Niekiedy umowy rozszerzają zakres należności licencyjnych (np umowa z Indiami o należności i opłaty za usługi techniczne, a umowa z Nową Zelandią o opłaty za udzielanie pomocy o charakterze posiłkowym za korzystanie z know-how), podczas gdy w innych przypadkach zawężają te pojęcia.
4. 4. Umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie może rozszerzać zakresu definicji “należności licencyjnych” ponad definicję zawartą w art 21 ust 1 ustawy CIT. W przypadku, jeżeli umowa przewiduje tak jak w art 12 ust 3 lit e umowy z Nową Zelandią, tytuł należności licencyjnej, który nie ma swojego odpowiednika w art 21 ust 1 ustawy CIT, w takim przypadku podatku u źródła w momencie wypłaty należności z Polski nie pobiera się, ponieważ nie ma takiej podstawy w prawie krajowym.

Należy również pamiętać, że umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania dotyczą dwóch państw, z których każde może interpretować odmiennie pojęcia zawarte w umowie (np. odmiennie definiować prawa autorskie, know-how, czy urządzenie handlowe), dlatego definicja poszczególnych kategorii należności licencyjnych dokonywana jest zawsze w świetle prawa wewnętrznego kraju dokonującego ich wypłatę. Zatem, my jako polscy podatnicy otrzymujący należność z tytułu np. za usługi doradcze, możemy nie być świadomi, że zgodnie z ustawodawstwem kraju wypłacającego, charakter naszych usług może być uznany np. za know-how i podlega opodatkowaniu.