Przed Naczelnym Sądem Administracyjnym zapadły kolejne orzeczenia rozstrzygające kwestie kwalifikacji wydatków pośrednio związanych z emisją akcji i – w szerszym ujęciu – podwyższeniem kapitału jako kosztów podatkowych (wyroki NSA z 8 października 2015 r., sygn. akt II FSK 2093/13 oraz II FSK 2062/13). Wyroki, korzystne dla podatników, podtrzymują jednolitą linię orzecznictwa w tym zakresie, jaka kształtuje się w ostatnich kilkunastu miesiącach. Orzeczenia wydawane przez sądy administracyjne w całym kraju pomagają zrekonstruować katalog wydatków ponoszonych podczas reorganizacji podmiotów i działań wprost zmierzających do podniesienia kapitału zakładowego, które są uznawane za koszty podatkowe. Ponadto stopniowo wpływają na wykładnię przepisów prezentowaną przez organy podatkowe.
Przedmiot sporu podatników z fiskusem
Od lat wątpliwości i sporu budzi kwestia kwalifikacji wydatków ponoszonych przez podatników m.in. w związku z działaniami restrukturyzacyjnymi, w efekcie których dochodziło ostatecznie do podnoszenia kapitału zakładowego tych podatników. Organy podatkowe uznawały, że skoro samo podwyższenie kapitału zakładowego nie skutkuje rozpoznaniem przychodu, to i wydatki ponoszone na ten cel nie mogą być kosztem podatkowym. Rozszerzająca wykładnia dokonywana przez organy podatkowe prowadziła jednocześnie do tego, że nie tylko same wydatki na podniesienie kapitału zakładowego, czy też wydatki, bez których podniesienie kapitału jest niemożliwe (opłaty notarialne, sądowe), ale także usługi pośrednio związane z podniesieniem kapitału zakładowego (usługi prawne, doradcze, atestacyjne) nie stanowią kosztów podatkowych.
NSA podejmuje uchwałę, lecz spory wciąż trwają
Argumentacja organów podatkowych została częściowo podważona bardzo często przytaczaną uchwałą siedmiu sędziów NSA z dnia 24 stycznia 2011 r. (sygn. akt II FPS 6/10). Z ww. uchwały wynika, że kosztami uzyskania przychodów nie są wydatki ściśle związane z emisją nowych akcji lub udziałów, tj. takie, bez których nie jest możliwe podwyższenie kapitału zakładowego przez spółkę kapitałową. Z uzasadnienia orzeczenia wynika, że zalicza się do tego rodzaju wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów: opłaty notarialne, sądowe, podatek od czynności cywilnoprawnych, a w razie podwyższenia kapitału w drodze emisji akcji – także opłaty giełdowe, kosztów druku dokumentów akcyjnych, sporządzenia, drukowania oraz dystrybucji prospektu emisyjnego lub jego skróconej wersji oraz koszty oferowania papierów wartościowych.
Wydana uchwała nie rozstrzygnęła w praktyce wszystkich wątpliwości i zarówno organy podatkowe, jak i niektóre składy sądów administracyjnych uznawały, że wydatki związane z nabyciem specjalistycznych usług w celu emisji akcji należy zakwalifikować do wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów.
Katalog wydatków, które mogą być kosztem
Wydane w ostatnim czasie wyroki sądów administracyjnych oraz interpretacje prawa podatkowego poprawiają sytuację podatników, gdyż wskazują, że przykładowe wydatki na ponoszone na:
- opracowanie strategii rozwoju, określającej zamierzenia i kierunki rozwoju podatnika
- przeprowadzenie wyceny przedsiębiorstwa w celu określenia wartości danej spółki
- przeprowadzenie audytu i badania przedinwestycyjnego – due dilligence,
- opracowanie planu przekształcenia w spółkę akcyjną,
- opracowanie opinii biegłego rewidenta dotyczącej sprawozdań finansowych lub planu przekształcenia,
- doradztwo prawne i finansowe,
- ewentualne tłumaczenia dokumentacji przygotowanej na potrzeby prowadzonych działań (np. oferty publicznej papierów wartościowych),
- promocję, w tym organizację spotkań dla inwestorów (wynajęcie sali, druk materiałów informacyjnych, itp,),
- szkolenia w zakresie wiedzy o Giełdzie Papierów Wartościowych (GPW),
- obsługa firmy konsultingowej wprowadzającej na GPW,
stanowią typowe koszty pośrednio związane z prowadzona działalnością gospodarczą, której efekty podlegają opodatkowaniu, a w konsekwencji ponoszone wydatki mogą być uznane za koszt podatkowy. Dodać należy, że wydatki tego rodzaju są kwalifikowane jako koszty pośrednie, potrącalne w chwili ich poniesienia.
Katalog wydatków, które kosztem być nie mogą
Za wydatki niestanowiące kosztów uzyskania przychodów podatnicy powinni natomiast uznawać w toku prowadzenia procesów restrukturyzacyjnych wydatki, bez których emisja akcji i podniesienie kapitału zakładowego nie byłoby w ogóle możliwe, w tym:
- opłaty notarialne, sądowe i skarbowe,
- koszty bezpośrednio związane ze sporządzeniem prospektu emisyjnego,
- koszty druku, publikacji i dystrybucji prospektu emisyjnego,
- podatek od czynności cywilnoprawnych w związku z podwyższeniem kapitału zakładowego,
- koszty tłumaczeń dokumentacji przygotowanej na potrzeby Oferty Publicznej,
- koszty stanowiące wynagrodzenie biura maklerskiego z tytułu obsługi publicznej oferty akcji Spółki,
- opłaty na rzecz Giełdy Papierów Wartościowych,
które są w sposób w zasadzie bezsporny kwalifikowane jako związane ściśle z podwyższeniem kapitału zakładowego. W konsekwencji nie stanowią dla podatnika kosztów uzyskania przychodów.
Wskazane wyliczenie wydatków stanowiących i niestanowiących kosztów podatkowych z pewnością nie wyczerpuje i nie zamyka ostatecznie omawianego tematu. Nie jest wykluczone, że organy podatkowe w toku kontroli będą nadal kwestionować podziały wydatków na dwie kategorie dokonywane przez podatników. Jednak uwzględniając ostatnie orzeczenia sądów administracyjnych i organów podatkowych podatnicy dysponują obecnie stosunkowo jasnymi wytycznymi, pozwalającymi na ograniczenie ryzyka sporu.
Autorem publikacji jest Wojciech Krysztofiak.
