W ostatnim czasie OECD opublikowało projekty dwóch raportów, które poruszają tematykę wyzwań podatkowych wynikających z cyfryzacji. Raporty nazwane Filarem I (ang. Pilar I) i Filarem II (ang. Pilar II) przedstawiają projekt szeroko zakrojonych zmian w międzynarodowych podatkach, w tym m.in. stworzenia globalnego podatku minimalnego. Jaki ma to związek z cenami transferowymi?
Przedstawione przez OECD raporty w niektórych fragmentach istotnie odbiegają od tematu cyfryzacji wkraczając na inne istotne sfery międzynarodowego prawa podatkowego – w tym również na ceny transferowe. Filar I dotyczący nowych zasad w zakresie miejsca opodatkowania i alokacji dochodu wprowadza również mechanizm, który jest niezwykle istotny dla podmiotów prowadzących działalność dystrybucyjną i marketingową – tzw. Kwotę B.
Kwota B, czyli stały zysk dla prostej działalności dystrybucyjnej i marketingowej o ograniczonych ryzykach
Kwota B to nic innego jak stały zysk dla prostej działalności dystrybucyjnej i marketingowej o ograniczonych ryzykach (dalej: LRD, ang. Low Risk Distributor) przypominający w swojej konstrukcji i zamyśle obowiązujące już w Polsce zasady „safe harbour” dla usług o niskiej wartości dodanej czy pożyczek – czyli mechanizm, dzięki któremu możliwe jest ustandaryzowanie zasad rozliczeń zapewniających pełne bezpieczeństwo podatkowe. Zaproponowane przez OECD rozwiązania wydają się być przełomowe dla praktyki cen transferowych, bo dotyczą szerokiego grona potencjalnych beneficjentów. Celem wprowadzenia tego mechanizmu jest uproszczenie obowiązków sprawozdawczych związanych z cenami transferowymi, obniżenie kosztów compliance, zapewnienie pewności prawa w zakresie standardowych aktywności (jaką niewątpliwie jest działalność LRD), a także zmniejszenie liczby sporów z organami podatkowymi w tym zakresie. Ciekawy pomysł, któremu przyświecają cele szczególnie ważne z perspektywy polskich podatników, którzy i tak są już wystarczająco obciążeni liczbą obowiązków podatkowych. Ale czy będzie to rozwiązanie dostępne dla wszystkich? Odpowiedź jest jasna, choć nieco rozczarowująca – niestety nie. Aby móc skorzystać z tego mechanizmu trzeba spełnić szereg szczegółowo określonych warunków.
Nasz ekspert Marcin Żmuda jest do Twojej dyspozycji.
Najistotniejsze założenia Kwoty B
Kwota B będzie wprowadzała standardowe, stałe wynagrodzenie dla dystrybutorów o ograniczonych ryzykach, którzy kupują towary od zagranicznych podmiotów powiązanych i odprzedają je na rzecz niezależnych kontrahentów w swoim kraju (powyżej 50% sprzedaży), pełniąc przy tym typowe dla tej działalności funkcje i ponosząc rutynowe ryzyka. OECD w swoim projekcie przedstawia definicję takich rutynowych działań wymieniając szereg funkcji, aktywów i ryzyk, które muszą pełnić te podmioty (katalog pozytywny) jak i funkcji, aktywów i ryzyk, które nie mogą być przypisane do tych podmiotów (katalog negatywny). Projekt uproszczenia zakłada również:
- Wprowadzenie wskaźników, które pozwolą ocenić na podstawie analizy finansowej, czy podmiot pełni daną funkcję, angażuje aktywo, ponosi ryzyko, czy nie np. wskaźnik udziału kosztów ponoszonych na prace badawczo-rozwojowe (w zakresie wytworzenia potencjalnie wartościowych, marketingowych wartości niematerialnych i prawnych) w całkowitych kosztach ogółem; wskaźnik udziału kosztów reklamy i marketingu w kosztach ogółem.
- Zastosowanie metody marży transakcyjnej netto jako najbardziej właściwej metody.
- Konieczność wyboru najbardziej właściwego wskaźnika finansowego oraz określenia jego wartości – przeprowadzenie benchmarków to kolejny krok OECD w zakresie tego mechanizmu. OECD przewiduje wprowadzenie różnych wartości w zależności od kryterium geograficznego i branżowego.
- Wprowadzenie mechanizmu tylko dla wąskiego grona dystrybutorów, choć rozważane jest rozszerzenie również na działalność komisyjną i agencyjną.
- Wprowadzenie Kwoty B nie będzie miało wpływu na uprzednie porozumienia cenowe (ang. Advanced Payment Agreement – APA) czy procedury wzajemnego porozumiewania się (ang. Mutual Agreement Procedure – MAP) wdrożone przez wejściem w życie Kwoty B.
- Spełnienie określonych warunków w kontekście działań faktycznie prowadzonych przez dystrybutora w prowadzonej działalności/ transakcji, niezależnie od profilu przypisanego temu podmiotowi przez grupę kapitałową.
Warunków do spełnienia jest wiele. Czy przewidziane przez OECD korzyści będą współmierne do wysiłków podatników?
Konsekwencje wprowadzenia Kwoty B dla podatników
Celem wprowadzenia Kwoty B jest zapewnienie podatnikom bezpieczeństwa podatkowego dla transakcji objętych uproszczeniem, czyli zakupu towarów od podmiotów powiązanych, jeśli są one dalej odprzedawane niezależnym kontrahentom.
Zakładając, że regulacje zostałyby w pełni zaimplementowane do krajowego systemu podatkowego, krajowe podmioty pełniące funkcję dystrybutorów o ograniczonym poziomie ryzyka mogłyby liczyć na szereg uproszczeń i ograniczeń w zakresie obowiązków w obszarze cen transferowych, w tym w szczególności:
- zmniejszenie obowiązków raportowania do KAS w zakresie cen transferowych (uproszczone raportowanie TPR),
- obniżenie kosztów związanych z przygotowaniem dokumentacji (brak obowiązku sporządzania analiz cen transferowych),
- ograniczenie sporów z organami podatkowymi w zakresie rynkowości transakcji objętych zakresem Kwoty B,
- zniwelowanie ryzyka doszacowania dochodu przez organy podatkowe,
- skupienie się na prowadzonej przez siebie działalności.
Czy gra jest warta świeczki? To zależy, bowiem wszystko należy odnieść do konkretnego przypadku. Cele przyświecające proponowanemu uproszczeniu i wynikające z niego korzyści są obiecujące, jednak w przypadku niektórych podmiotów mogą okazać się niewspółmierne do wysiłków, jakie podmiot musiałby podjąć, aby w ogóle sprawdzić, czy to jest uproszczenie „dla niego”. W pierwszej kolejności z pewnością należałoby zastanowić się na swoim modelem działalności, aby odpowiedzieć na pytanie, czy warto zadać sobie trudu, by móc skorzystać z Kwoty B. Celowo używamy tutaj słowa „trudu”, ponieważ kompleksowa analiza kwalifikacji podmiotu do Kwoty B z pewnością będzie wymagała zastosowania odpowiedniej procedury i skorzystania ze wsparcia ekspertów.
W tym kontekście należy przede wszystkim pamiętać o głównej korzyści płynącej z korzystania z uproszczenia dla LRD – pewności działania.
Ważny fragment
Zastosowanie uproszczenia dla LRD pełni przede wszystkim funkcję gwarancyjną zapewniając podatnikowi relatywnie wysokie bezpieczeństwo podatkowe w tym zakresie np. grupa kapitałowa prowadząca działalność handlową w wielu krajach i korzystająca w tych krajach z uproszczenia dla LRD miałaby zapewnione bezpieczeństwo podatkowe w zakresie cen transferowych na wszystkich tych rynkach.
W rezultacie, wprowadzenie zasady safe harbours w obszarze działań dystrybutorów swoim skutkiem odpowiadałoby zawarciu uprzednich porozumień cenowych (APA) przez podmioty dystrybucyjne z grupy z lokalnymi władzami podatkowymi.
Kolejnym celem wprowadzenia zasady safe harbours jest ograniczenie biurokracji i działań administracyjnych związanych z ustalaniem rynkowych zasad współpracy pomiędzy jednostkami powiązanymi, które aktualnie sprowadzają się do sporządzania czasochłonnych i kosztownych analiz benchmarkingowych dla poszczególnych segmentów działalności. Powyższa korzyść, w dobie akceptacji przez większość jurysdykcji podatkowych globalnych bądź ogólnoeuropejskich analiz benchmarkingowych wydaje się być ograniczona – finalnie, obowiązek opracowania benchmarków zostanie zastąpiony obowiązkiem przeprowadzenia testów potwierdzających, że podatnik spełnia kryteria dystrybutora o niskim poziomie ryzyka, co uprawniałoby go do skorzystania z zasad safe harburs.
Ponadto, jednym z celów wprowadzenia Kwoty B jest ograniczenie sporów z organami podatkowymi i owszem – w zakresie rynkowości tych transakcji sporów z pewnością będzie mniej lub nie będzie ich wcale, ale tylko w przypadku, jeśli nie będzie żadnych wątpliwości co do spełnienia przez podatnika wszystkich warunków. Spory mogą jednak powstać w innych obszarach – spełnienia kryteriów, które nie są przedstawione na liczbach, interpretacji niektórych definicji i zwrotów niedookreślonych czy obliczeń wskaźników dotyczących funkcji, aktywów i ryzyk. Wszystko zależy jednak od precyzyjności i szczegółowości wytycznych OECD, a także jakości ich implementacji w polskich przepisach.
Ocena regulacji
Naszym zdaniem proponowane przez OECD uproszczenie jest bardzo dobrym rozwiązaniem, choć zapewne będzie implementacyjnym wyzwaniem. Kompleksowa ocena regulacji będzie dopiero możliwa po zaprezentowaniu przez OECD szczegółów dotyczących zagadnień, które nie zostały szeroko poruszone w projekcie Kwoty B a które mają najistotniejsze znaczenie tj. wskaźnik finansowy, wyniki benchmarków czy zróżnicowanie benchmarków ze względu na region geograficzny i branżę. Chęć wprowadzenia przez OECD uproszczenia dla LRD potwierdza jednak kierunek zmian w cenach transferowych, który obserwowany jest już od jakiegoś czasu, czyli standaryzacja typowych, powszechnych zagadnień tj. usługi o niskiej wartości dodanej, przy jednoczesnym skupieniu się na tych obszarach, które budzą największe wątpliwości tj. restrukturyzacje biznesowe, wartości niematerialne i prawne czy transakcje finansowe. Już teraz zostały zapowiedziane poważne zmiany legislacyjne w krajowych przepisach dotyczących cen transferowych w zakresie powyżej wymienionych obszarów oraz transakcji pomiędzy jednostką macierzystą i jej zagranicznym zakładem. W kolejce zaraz po wprowadzeniu uproszczenia dla LRD stoi już działalność agencyjna i komisyjna (objęcie tych działalności Kwotą B jest w dalszym ciągu rozważane), a także kolejne typowe zagadnienia jak np. producenci kontraktowi.
Proponowane przez OECD regulacje mają jednak sens wyłącznie wtedy, kiedy zostaną zaakceptowane i wdrożone przez większość państw, w takim samym lub zbliżonym zakresie. Biorąc pod uwagę fakt, że wprowadzenie uproszczenia dla LRD może być dla wielu jurysdykcji niekorzystne, można wysnuć wniosek, że nie wszystkie państwa będą skłonne zaimplementować to rozwiązanie w swoich systemach prawnych na takich samych warunkach i w takim samym zakresie, jak proponuje OECD.
Ponadto, na wprowadzenie powyższych zmian należy spojrzeć również z perspektywy globalnego funkcjonowania grup kapitałowych. W sytuacji, kiedy większość central grup kapitałowych zlokalizowana jest w krajach rozwiniętych i opierają one działalność na dystrybutorach o niskim poziomie ryzyka w krajach rozwijających się, wprowadzenie regulacji safe harbours będzie miało następstwo w lokowaniu nadwyżek zysków (tzw. zysków rezydualnych) w krajach, gdzie siedzibę ma właściciel biznesu. Takie rozwiązanie pozostaje w oczywistej opozycji do tez forsowanych przez kraje rozwijające się, że wysokie zyski wypracowywane przez grupę są następstwem działalności w krajach o niskich poziomach kosztów (wynikających głównie z niskich poziomów kosztów pracy), przez co powinny być w nich większy poziom zysków niż standardowo przypisuje się je podmiotom o niskim poziomie ryzyka. W rezultacie, wprowadzenie zasad safe harburs wydaje się zamykać wieloletnie spory w powyższym zakresie i niewątpliwie należy nazwać je triumfem polityki krajów wysokorozwiniętych.
Co dalej w związku ze zmianami w cenach transferowych?
Nie jest znany przewidywany termin przedstawienia ostatecznego wyglądu proponowanych przez OECD zmian w cenach transferowych – wszystko z pewnością zależy od wątpliwości i uwag przekazanych w ramach konsultacji publicznych oraz nakładu pracy potrzebnego do ich przeanalizowania i uwzględnienia w raportach. OECD przedstawiła również konkretne pytania i wątpliwości dotyczące projektu, które powinny zostać wyjaśnione w ramach konsultacji np. czy wprowadzenie Kwoty B pozwoli na ograniczenie sporów z organami podatkowymi, jaki powinien zostać zastosowany wskaźnik finansowy (jako ten najbardziej odpowiedni), czy przedsiębiorstwa wielofunkcyjne (o kilku profilach funkcjonalnych) powinny zostać objęte Kwotą B.
Finalne następstwa wdrożenia przepisów będą uzależnione od ostatecznego kształtu oraz zakresu ich implementacji w poszczególnych jurysdykcjach podatkowych.
WSPÓŁAUTOR: Dominika Trela, Specjalista, Ceny Transferowe
