Polskie przedsiębiorstwa kupujące usługi od podmiotów mających swoją siedzibę poza terytorium Polski powinny pamiętać o zweryfikowaniu danych transakcji pod kątem powstania obowiązku poboru zryczałtowanego podatku dochodowego, tzw. podatku u źródła. Wysokość podatku lub zwolnienia wynikają z ustaw podatkowych oraz umów międzynarodowych z innymi krajami o unikaniu podwójnego opodatkowania. Certyfikat rezydencji jest niezbędnym zaświadczeniem w procesie prawidłowego udokumentowania prawa do zwolnienia z poboru podatku u źródła.
AKTUALIZACJA z dnia 05.02.2019 r.
Istota certyfikatu rezydencji, ograniczenia od roku 2019
Przypomnijmy, że certyfikat rezydencji jest zaświadczeniem wydawanym przez właściwy organ administracji podatkowej, zawierającym informacje o miejscu zamieszkania (dla osób fizycznych) lub siedzibie (dla osób prawnych) podatnika. Dokument ten potwierdza, że podatnik podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w danym państwie. W Polsce takiemu obowiązkowi, a więc od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, podlegają podatnicy, którzy mają siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (Art 3 ust. 1 Ustawy [1,2]). Certyfikat, jak wynika z nowego brzmienia art. 26 ust. 1 Ustawy [1] zwalnia od pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego lub umożliwia zastosowanie stawki wynikającej z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, jeżeli kwota należności dla tego samego podatnika z tytułów wymienionych w artykułach 21 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 Ustawy [1] nie przekracza 2 000 000 zł w roku podatkowym obowiązującym u wypłacającego należności. W przypadku przekroczenia kwoty 2 000 000 zł, płatnik jest zobowiązany do pobrania podatku od nadwyżki ponad tę kwotę Będzie miał jednak prawo do skorzystania ze zwolnienia z poboru lub z niższej stawki. Należy więc podkreślić, iż do wysokości granicznej podatnicy będą stosować dotychczasowe rozwiązania w tym zakresie, natomiast po przekroczeniu kwoty 2 000 000 zł na płatnika zostaną nałożone dodatkowe procedury:
- w przypadku niewpłaceniu podatku – złożenie organom podatkowym oświadczenia
o prawie do zwolnienia lub uzyskanie opinii o zastosowaniu zwolnienia, - w przypadku zapłaty podatku i chęci jego odzyskania– złożenie wniosku o zwrot,
- w przypadku niedochowania nowych obowiązków formalnych – obowiązek zapłaty podatku, brak możliwości zastosowania zwolnień oraz brak możliwości ubiegania się o zwrot.
Nasz ekspert Anna Krocz jest do Twojej dyspozycji.
Oświadczenie, zgłoszenie, wniosek o zwrot podatku
Oświadczenie powinno zawierać informacje o posiadanych dokumentach wymaganych przez przepisy prawa podatkowego oraz przeprowadzonej weryfikacji o okolicznościach, które wykluczają możliwość skorzystania z niższej stawki podatku lub ze zwolnienia. Dokument podpisuje kierownik jednostki i składa go najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności. Jeśli do podpisania oświadczenia zobowiązanych jest więcej osób, wówczas wraz z oświadczeniem do organu podatkowego składa się zgłoszenie, w którym osoby te oświadczają iż są wszystkimi osobami obowiązanymi do jego złożenia. Oświadczenie jest ważne nie dłużej niż 3 miesiące.
Drugą możliwością uniknięcia zapłaty podatku jest zwrócenie się o opinię do organu podatkowego w sprawie możliwości skorzystania ze zwolnienia. Opłata za opinię ma wynosić 2 000 zł. Na jej wydanie organ podatkowy będzie miał 6 miesięcy, a sama opinie będzie ważna, co do zasady, przez 36 miesięcy, licząc od dnia jej wydania. Ustawodawca zastrzega przy tym możliwość odmowy wydania opinii w wymienionych przez przepisy przypadkach.
Wniosek o zwrot zapłaconego podatku będzie mógł złożyć podatnik, który w związku z uzyskaniem należności, od której został pobrany podatek, osiąga przychód podlegający opodatkowaniu zgodnie z przepisami Ustawy lub płatnik, jeżeli wpłacił podatek z własnych środków i poniósł ciężar ekonomiczny tego podatku. Wraz z wnioskiem o zwrot podatnik będzie musiał załączyć obszerną dokumentację, składającą się, m.in. z certyfikatu rezydencji, przelewu bankowego, z którym wiązała się zapłata podatku, oświadczenia podatnika, uzasadnienia wniosku. Organ podatkowy przy rozpatrzeniu wniosku będzie wykorzystywał międzynarodową wymianę informacji do badania prowadzonej przez podatnika rzeczywistej działalności gospodarczej oraz warunków zwolnienia z zapłaty podatku.
Z uwagi na fakt, iż zmiana przepisów wnosi dużo nowych rozwiązań w zakresie podatku u źródła Ustawodawca wydał Rozporządzenie [9] w sprawie odroczenia wejścia w życie przepisów o pobieraniu podatku do dnia 30 czerwca 2019 r. Do tego terminu zawiesza się stosowanie przepisów o obowiązku pobieraniu podatku przy przekroczeniu limitu należności w kwocie 2 000 000 zł, jeśli istnieje podstawa prawna do wymiany informacji podatkowych z państwem siedziby lub zarządu podatników. Jednaj jeśli podatnik w okresie do czerwca 2019 r. dokona płatności, które podlegają pod przepisy o podatku u źródła, wówczas będzie je musiał uwzględnić w limicie 2 000 000 zł przewidzianym dla płatności do jednego podmiotu w trakcie całego 2019 roku.
Kogo dotyczy zagadnienie podatku u źródła?
Pod obowiązek poboru podatku u źródła podlegają, zarówno osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, jak i osoby fizyczne prowadzące własną działalność gospodarczą. Jako płatnicy tego podatku muszą znać zarówno obszary, których dotyczy zagadnienie podatku u źródła, jak i zapoznać się z podpisanymi przez Polskę z innymi państwami umów o unikaniu podwójnego opodatkowania. W ten sposób zostanie prawidłowo ustalony obowiązek podatkowy lub zastosowane zwolnienie od zapłaty tego podatku.
Masz pytania lub wątpliwości? Skontaktuj się z naszym ekspertem!
Zakres przedmiotowy
Katalog przedmiotowy podatku u źródła jest wymieniony w Ustawie (Art. 21 ust. 1 Ustawy [1]). Dotyczy on przede wszystkim należności licencyjnych i usług niematerialnych. Obejmuje przychody:
- odsetek, z praw autorskich lub praw pokrewnych, z praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również ze sprzedaży tych praw, z należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego, za użytkowanie lub prawo do użytkowania urządzenia przemysłowego, w tym także środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego, za informacje związane ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how),
- z opłat za świadczone usługi w zakresie działalności widowiskowej, rozrywkowej lub sportowej, wykonywanej przez osoby prawne mające siedzibę za granicą, organizowanej za pośrednictwem osób fizycznych lub osób prawnych prowadzących działalność w zakresie imprez artystycznych, rozrywkowych lub sportowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
- z tytułu świadczeń: doradczych, księgowych, badania rynku, usług prawnych, usług reklamowych, zarządzania i kontroli, przetwarzania danych, usług rekrutacji pracowników i pozyskiwania personelu, gwarancji i poręczeń oraz świadczeń o podobnym charakterze.
Na tę grupę ustalono podatek w wysokości 20% przychodów z wyżej wymienionych tytułów. Natomiast podatek dochodowy w wysokości 10% dotyczy przychodów z tytułu:
- należnych opłat za wywóz ładunków i pasażerów przyjętych do przewozu
w portach polskich przez zagraniczne przedsiębiorstwa morskiej żeglugi handlowej, z wyjątkiem ładunków i pasażerów tranzytowych, - uzyskanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez zagraniczne przedsiębiorstwa żeglugi powietrznej, z wyłączeniem przychodów uzyskanych z lotniczego rozkładowego przewozu pasażerskiego, skorzystanie z którego wymaga posiadania biletu lotniczego przez pasażera.
Rodzaje transakcji, które podlegają pod obowiązek uiszczenia podatku u źródła obejmują operacje z podmiotami niemającymi na terenie Rzeczypospolitej Polskiej siedziby lub zarządu.
W Ustawie [1 Art. 21 ust. 3] wymienia się także należności licencyjne, które są zwolnione, co do zasady, z zapłaty podatku, jeśli spełnią ściśle określone warunki:
- podmiot, który wypłaca należności jest:
- spółką będącą podatnikiem podatku dochodowego i ma siedzibę lub zarząd na terenie Rzeczypospolitej Polskiej albo
- położonym na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagranicznym zakładem spółki podlegającej w państwie członkowskim UE opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania, jeżeli wypłacane przez ten zagraniczny zakład należności, podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów przy określaniu dochodów podlegających opodatkowaniu w Polsce;
- podmiot, który uzyskuje przychody jest:
- spółką podlegającą w innym niż Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do EOG opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania;
- wypłacający należności posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki uzyskującej przychody lub uzyskujący przychody posiada bezpośrednio nie mniej niż 25% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej należności;
- rzeczywistym właścicielem należności jest:
- spółka uzyskująca przychody albo
- zagraniczny zakład spółki, jeżeli dochód osiągnięty w następstwie uzyskania tych należności podlega opodatkowaniu w tym państwie członkowskim UE, w którym ten zagraniczny zakład jest położony.
Warunek dotyczący posiadania udziałów (akcji) jest spełniony również wtedy, kiedy inna spółka podlegająca w państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do EOG opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, posiada bezpośrednio – nie mniej niż 25% udziałów (akcji). Zwolnienie stosuje się jeśli:
- posiadanie udziałów (akcji) wynika z tytułu własności,
- spółka uzyskująca przychody nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania,
- spółki wypłacające należności oraz uzyskujące przychody posiadają udziały (akcje) nieprzerwanie przez okres dwóch lat.
Zwolnieniu podlegają także, co do zasady, przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych, jeśli spełniają łącznie poniższe warunki:
- wypłacającym dywidendę oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka mająca siedzibę lub zarząd w Polsce,
- uzyskującym dochody (przychody) z dywidend oraz inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych jest spółka podlegająca w Polsce lub w innym niż Polska państwie członkowskim UE lub w innym państwie należącym do EOG, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania,
- spółka uzyskująca dochody (przychody) posiada bezpośrednio nie mniej niż 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki wypłacającej dywidendę,
- spółka uzyskująca dochody (przychody) nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na źródło ich osiągania.
W przypadku należności wymienionych powyżej zwolnienie jest możliwe, gdy płatnik podatku u źródła uzyska pisemne oświadczenie od spółki uzyskującej przychody, że w stosunku do wypłacanych należności zostały spełnione warunki zastosowania zwolnienia. Dla należności licencyjnych i odsetek oświadczenie powinno zawierać także stwierdzenie, że spółka jest rzeczywistym właścicielem wypłacanych należności (klauzula beneficial owner).
Nowelizacja Ustawy wprowadziła od 2019 roku rozszerzoną definicję rzeczywistego właściciela należności, pod którą rozumie się podmiot spełniający łącznie następujące warunki:
- otrzymuje należność dla własnej korzyści, w tym decyduje samodzielnie o jej przeznaczeniu i ponosi ryzyko ekonomiczne związane z utratą tej należności lub jej części,
- nie jest pośrednikiem, przedstawicielem, powiernikiem lub innym podmiotem zobowiązanym prawnie lub faktycznie do przekazania całości lub części należności innemu podmiotowi,
- prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w kraju siedziby, jeżeli należności uzyskiwane są w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, przy czym przy ocenie, czy podmiot prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, bierze się pod uwagę wymienione kryteria z art. 24a ust. 18 Ustawy.
Od 2019 roku Ustawodawca nakłada na płatnika obowiązek dochowania należytej staranności przy weryfikacji możliwości zastosowania obniżonej stawki podatku, zwolnienia lub niepobrania podatku. Należy pamiętać także o wyżej wspomnianym limicie 2 000 000 zł, który dotyczy wszystkich wypłat z tytułów wymienionych w Art. 21 ust. 1 oraz Art. 22 ust. 1 Ustawy.
Elementy certyfikatu rezydencji
Jednolity wzór certyfikatu rezydencji nie został określony, a więc każde państwo może wypracować własne regulacje i wskazać niezbędne elementy, jakie powinno mieć zaświadczenie. W Polsce wymienia się jednak kilka istotnych punktów, jakie należy zawrzeć, aby certyfikat był uznany za właściwy:
- data wystawienia zaświadczenia,
- dokładny adres zamieszkania / siedziby podatnika, tzw. miejsce rezydencji,
- nazwa organu, który wydał certyfikat,
- cel wydania,
- powołanie się na umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania,
- okres ważności certyfikatu, przy czym gdy nie został podany, płatnik przy pobieraniu podatku uwzględnia dokument przez okres kolejnych dwunastu miesięcy od dnia jego wydania,
Polski certyfikat rezydencji posiada określony wzór zgodny z Rozporządzeniem [3] wydawanym przez Ministra Finansów i Rozwoju. Praktyka gospodarcza podpowiada także, aby certyfikat rezydencji był sporządzony zarówno w języku ojczystym danego kontrahenta, jak i w jednym z wybranych języków międzynarodowych, najlepiej w języku angielskim.
Forma papierowa vs elektroniczna
Przedmiotem sporów podatników z Urzędami Skarbowymi jest forma w jakiej może być sporządzany certyfikat rezydencji. Jeszcze do niedawna, organy podatkowe podtrzymywały interpretacje o konieczności posiadania certyfikatów w formie papierowej. Według wydanej w czerwcu 2017 r. interpretacji indywidualnej (o sygnaturze: DPP7.8221.33.2017.GFQV) polskie organy podatkowe powinny uznawać takie zaświadczenia, które zostały sporządzone w formie przewidzianej przepisami prawa danego państwa przez powołany do tego organ. Jeśli zarówno forma papierowa, jak i elektroniczna mają równorzędny status w świetle przepisów danego kraju, wówczas forma elektroniczna również umożliwia płatnikowi zastosowanie postanowień określonej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Nie będzie stanowiła jednak odpowiedniego dowodu kopia certyfikatu rezydencji pobrana ze strony internetowej kontrahenta zagranicznego, w przypadku przychodów z art. 21 ust. 1 pkt 2a, jeżeli kwota wypłacanych na rzecz tego samego podmiotu należności przekracza 10 000 zł w roku kalendarzowym.
Usługi świadczone przez nierezydentów muszą być kontrolowane pod kątem możliwości powstania obowiązku poboru podatku u źródła. Część firm skorzysta ze zwolnień, które są uwzględnione w Ustawie [1] lub w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, część będzie musiała postarać się o uzyskanie przez kontrahenta certyfikatu rezydencji. Na razie, nie jest do końca pewne, czy organy podatkowe przychylą się do pojawiających się certyfikatów elektronicznych, należy mieć jednak nadzieję, że będą respektować taką formę zaświadczeń jaka jest dopuszczalna w innych krajach.
AUTOR: Agnieszka Brzózka-Stronka
[1] Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. 1992 Nr 21 poz. 86 z późn. zm.)
[2] Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 Nr 80 poz. 350 z późn. zm.)
[3] Rozporządzenie Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 28 czerwca 2017 r. w sprawie określenia wzoru zaświadczenia o miejscu zamieszkania lub siedzibie dla celów podatkowych wydawanego przez organy podatkowe (poz. 1315)
[4] Wykaz umów o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz teksty porozumień Rzeczypospolitej Polskiej z innymi krajami https://www.finanse.mf.gov.pl/abc-podatkow/umowy miedzynarodowe/wykaz-umow-o-unikaniu-podwojnego-opodatkowania
[5] Interpretacja indywidualna wydana przez Szefa Krajowej Administracji Skarbowej o sygnaturze: DPP7.8221.33.2017.GFQV
[6] Interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o sygnaturze: 0111-KDIB1-2.4010.117.2018.2.BG
[7] Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie sygn. akt I SA/Sz 984/17.
