Podsumowanie
- Organy podatkowe stają na stanowisku, że wypłata dywidendy do spółek z państw, w których są one zwolnione z opodatkowania, wyklucza stosowanie zwolnienia z podatku u źródła.
- Niezależnie od zwolnienia z podatku u źródła na podstawie Ustawy CIT znaleźć mogą zastosowanie preferencyjne zasady stosowania podatku u źródła przewidziane w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Wydawane w ostatnich miesiącach wyroki sądów administracyjnych nie napawają optymizmem płatników wypłacających należności podlegające zwolnieniu z podatku u źródła. Wynika z nich, że zasady stosowania podatku u źródła wykluczają wypłatę bez podatku u źródła należności do zagranicznej spółki holdingowej w państwie, w którym otrzymana przez nią dywidenda jest zwolniona z opodatkowania. Co to oznacza w praktyce?
”Rzeczywisty właściciel” także przy dywidendach
Od kilku miesięcy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie rozpatruje skargi na organ podatkowy, który odmówił wydania opinii o stosowaniu preferencji do dywidend wypłacanych na rzecz spółek z siedzibą w różnych państwach.
Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w kilku już wyrokach uznał za prawidłowe stanowiska organów podatkowych. W wyroku z dnia 21 września 2022 r., sygn. akt I SA/Lu 316/22, stwierdził, że aby ustalić możliwość zastosowania zwolnienia z poboru podatku od wypłacanych dywidend i odsetek, powinno być badane zarówno spełnienie warunków uznania odbiorcy należności za rzeczywistego właściciela, jak i efektywne opodatkowanie otrzymywanych należności.
Wbrew wielu wcześniejszym orzeczeniom sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, sąd stwierdził, że wymóg by odbiorca należności stanowił jej „rzeczywistego właściciela” znajduje zastosowanie do dywidend. Sąd argumentował, że mimo braku takiego wymogu wprost w przepisach, należy uwzględnić go, gdy jego pominięcie prowadziłoby do skorzystania ze zwolnienia w sposób „sztuczny”, zaś
Tym samym, wbrew dosłownemu brzmieniu przepisów, WSA w Lublinie uznał, że kryterium „rzeczywistego właściciela” należy stosować także do dywidend. Taki sam pogląd zaprezentował – sprzecznie z wcześniejszym wyrokiem – także Naczelny Sąd Administracyjny, o czym pisaliśmy już tutaj: Zwolnienie dywidend od podatku u źródła. NSA orzeka niejednolicie
Zwolnienia z podatku u źródła nie dla zwolnionych?
Nie kończy to jednak listy wyzwań stojących przed chętnymi skorzystać ze zwolnienia z WHT. Sąd uznał także, że
jednocześnie nie dowodząc spełnienia warunków do stosowania zwolnienia z podatku u źródła. Tym samym wyrok stanowi, że zwolnienie z opodatkowania dywidend otrzymywanych przez spółkę z siedzibą w Szwajcarii w państwie siedziby wyklucza zwolnienie ich z podatku u źródła w Polsce ze względu na zwolnienie z podatku w państwie siedziby dla otrzymywanych przez nią dywidend.
Podobnie odnośnie spółki z siedzibą w Luksemburgu orzekł w wyroku z 28 września 2022 r. (sygn. akt I SA/Lu 279/22). Warto dodać, że w obu przypadkach stwierdzono, że warunki stosowania zwolnienia z podatku u źródła nie są spełnione także w przypadku niespełnienia kryterium rzeczywistego właściciela. Wreszcie, w wyrokach z dnia 5 kwietnia 2023 r., sygn. akt I SA/Lu 136/23 oraz I SA/Lu 100/23, odmówiono stosowania preferencji dla podmiotu z siedzibą w Królestwie Niderlandów (Holandii).
Komentowane wyroki pozostają nieprawomocne. Tym samym kluczowe pozostanie rozstrzygnięcie Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Podatek u źródła przy podmiotach holdingowych – przepisy dają nadzieję
Czy komentowane wyroki oznaczają, że wszystkie należności do podmiotów holdingowych będą podlegać 19% (dywidendy) lub 20% (odsetki, należności licencyjne) podatkowi u źródła? Literalna wykładnia przepisów – choć nie można opierać się wyłącznie o nią – pozwala znaleźć argumenty przeciw. Należy pamiętać, że zawarte w ww. wyrokach niekorzystne dla podatników stanowisko opiera się o ocenę, że odbiorcą należności nie jest „spółka podlegająca opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania”, w państwie siedziby (warunek zwolnienia z art. 21, jak i art. 22 Ustawy CIT).
Warunek ten nie jest równoznaczny z podleganiem opodatkowaniu tego konkretnego dochodu, odnośnie którego stosowanie zwolnienia jest rozpatrywane. Przepis jest więc – przy najmniej korzystnej dla podatników interpretacji – niejasny, co pozwala argumentować, że winien być interpretowany na korzyść podatnika. Tym samym można bronić stanowiska, że skoro przepisy o podatku u źródła nie przewidują wprost jako warunku stosowania zwolnienia opodatkowania konkretnego dochodu, nie można go „domniemywać” – tym bardziej, że inne przepisy miejscami wymagają podlegania konkretnej należności opodatkowaniu w określonej wysokości (np. o podatku od przerzuconych dochodów).
Wreszcie, zupełnie odrębną od art. 21 i 22 Ustawy CIT podstawą do stosowania preferencyjnego opodatkowania podatkiem u źródła jest art. 22a Ustawy CIT, stanowiący, że przepisy o podatku u źródła „stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska”. Tym samym, nawet w przypadku odmowy stosowania zwolnień, potencjalnie lepszą linia obrony pozostaje „rezerwowa” podstawa stosowania preferencji w WHT w postaci umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.
Stosowanie zwolnień z podatku u źródła staje się coraz trudniejsze. Procedury związane z pobraniem i rozliczeniem podatku u źródła w przypadku wypłat do podmiotów holdingowych – zwłaszcza przy należnościach przekraczających 2 mln PLN rocznie – mogą okazać się trudne do przejścia, a konsekwencje niedotrzymania zasad rozliczania podatku u źródła mogą być dotkliwe dla płatnika i osób nim zarządzających osobiście. Warto zachować ostrożność i współpracować z kompetentnym doradcą podatkowym.
Autor: Łukasz Kempa