To, że wybudowaliśmy budynek, który służy prowadzonej działalności gospodarczej – jesteśmy podmiotem ekonomicznie wykorzystującym budynek – nie oznacza, że dokonując jego zbycia mamy do czynienia ze świadczeniem usług. Istotny jest bowiem status gruntu, na którym posadowiony jest budynek i status samych naniesień w chwili dokonywania czynności.
Spółka złożyła wniosek o potwierdzenie stanowiska, że skoro wybudowała budynek, mieszczący się wprawdzie na dwóch działkach grunt – jedna będąca w użytkowaniu wieczystym Spółki, a druga dzierżawiona od miasta – to własność ekonomiczna budynku przysługuje Spółce. Przeniesienie więc na rzecz miasta nakładów w części przypadającej na grunt dzierżawiony, a następnie ustanowienie przez miasto na rzecz Spółki prawa użytkowania wieczystego tego gruntu i sprzedaż znajdujących się na tym gruncie naniesień na rzecz Spółki nie stanowi ani dostawy ani świadczenia usług.
Stanowisko organu
Uznając stanowisko Spółki za nieprawidłowe, organ stwierdził, że z punktu widzenia prawa cywilnego nakłady na nieruchomość (np. wybudowanie budynku lub budowli oraz ulepszenie i modernizacja) stanowią część składową gruntu i tym samym własność właściciela gruntu – w zaistniałym stanie faktycznym, w części dotyczącej gruntu dzierżawionego właścicielem poniesionych nakładów jest miasto. Przy odsprzedaży nakładów na tę nieruchomość nie dochodzi do przeniesienia prawa do dysponowania towarem jak właściciel, ponieważ przedmiot dzierżawy przez cały okres trwania tego stosunku pozostawał własnością właściciela gruntu i nie doszło do rozliczenia tych nakładów z właścicielem gruntu. Czynność przeniesienia nakładów na inny podmiot nie jest dostawą towarów – nie mieści się w definicji towaru, zawartej w art. 2 pkt 6 Ustawy VAT. Niemniej podmiot, który poniósł nakłady dysponuje jednak pewnym prawem, które może przenieść na rzecz innego podmiotu. Nakład jest prawem majątkowym, które może być przedmiotem obrotu gospodarczego. Dojdzie w tym przypadku do zbycia specyficznego prawa o charakterze majątkowym , a więc do świadczenia usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy VAT.
Stanowisko WSA
WSA w Łodzi (wyrok z 2.02.2017 r. sygn. akt I SA/Łd 1007/16), oddalił skargę Spółki, która twierdziła, że przeniesienie prawa majątkowego w postaci nakładów na rzecz podmiotu, który nie jest jego beneficjentem, nie może stanowić odpłatnego świadczenia usług, ani dostawy.
W ocenie sądu dla rozstrzygnięcia sprawy konieczne jest rozważenie, czy i kiedy doszło w przedstawionym we wniosku o wydanie interpretacji do dostawy towaru (lub wykonania usługi) w rozumieniu Ustawy VAT oraz czy istotne w tym zakresie znaczenie ma wskazane nabycie własności cywilnoprawnej. Podkreślił, że „prawo do rozporządzania towarami jak właściciel”, do której to kategorii odwołał się ustawodawca w art. 7 ust. 1 Ustawy VAT, nie może być utożsamiane z prawem własności w rozumieniu cywilnoprawnym. „Ze stanu faktycznego sprawy wynika, że w aspekcie ekonomicznym i faktycznym dzierżawca (skarżąca spółka) dysponował postawionym przez siebie budynkiem. Mimo istniejącego po stronie wydzierżawiającego prawa własności budynku w znaczeniu cywilnoprawnym, jako części składowej gruntu (art. 48 k.c.), nie miał on zatem prawa do rozporządzania tym towarem jak właściciel w rozumieniu ustawy o VAT. O faktycznych uprawnieniach w tym zakresie można jednak mówić w momencie ustania stosunku dzierżawy, gdy następuje zwrot przedmiotu dzierżawy (nieruchomości), a wydzierżawiający wykonuje prawo wyboru przysługujące mu na mocy art. 676 w zw. z art. 694 k.c. Wykonanie przez wydzierżawiającego prawa wyboru, które jest uprawnieniem kształtującym wobec byłego dzierżawcy, uznać należy za wyrażenie woli uzyskania kontroli ekonomicznej nad towarem w taki sposób, by wydzierżawiający mógł nią rozporządzać jak właściciel, gdy decyduje się zatrzymać ulepszenia (np. wzniesiony przez dzierżawcę budynek).”
Ostatecznie Sąd stwierdził, że w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, dojdzie w pierwszej kolejności do dostawy towaru (części budynku) na rzecz miasta, a w dalszej zaś kolejności nastąpi na rzecz Spółki powrotna dostawa użytkowania wieczystego gruntu wraz z własnością posadowionego nań budynku. Stanowisko Spółki, zaprezentowane we wniosku o udzielenie interpretacji, słusznie zatem zostało uznane za nieprawidłowe.
Mimo, iż organ wydając interpretację stwierdził, że w stanie faktycznym sprawy nie nastąpiła dostawa towarów ale świadczenie usług, to jednak naruszenie to – zdaniem Sądu – nie miało wpływu na wynik sprawy.
W stanie faktycznym sprawy Spółka zamierzała przenieść na rzecz właściciela nieruchomości – miasta nakłady w postaci budynku w części przypadającej na działkę dzierżawioną od miasta. W wyniku tej czynności właściciel nieruchomości uzyska nad nią pełne władztwo, przy czym władztwo to będzie się rozciągać nie tylko nad gruntem, ale również nad wzniesionym na niej budynkiem (częścią budynku). Wydzierżawiający (miasto) decydując się na utrzymanie ulepszeń (budynku) wyraża bowiem wolę uzyskania kontroli ekonomicznej nad całą nieruchomością. Deklarowane przez Spółkę przeniesienie wartości nakładów na właściciela jest ściśle powiązane z decyzją właściciela nieruchomości o zachowaniu ulepszeń przedmiotu dzierżawy i w swej istocie stanowi potwierdzenie przejścia władztwa nad ww. budynkiem. Z punktu widzenia odpowiedzialności podatkowej rozdzielenie tych elementów nie jest możliwe.
AUTOR: Dorota Borkowska-Chojnacka, Doradca, Bieżące doradztwo podatkowe
