Minister Finansów 21 lutego 2024 r. wydał interpretację ogólną, w której wskazał, że możliwe jest zaliczenie do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R także wynagrodzenia za usprawiedliwioną nieobecność. Tym samym została potwierdzona utrwalona linia orzecznicza w tym zakresie. Interpretacja ogólna to szansa dla podatników do zwiększenia kwoty kosztów kwalifikowanych, także w stosunku do tych lat, które już rozliczyli.
Interpretacja Ogólna dot. usprawiedliwionej nieobecności w uldze B+R
Od lat podatnicy toczyli spór z fiskusem w przedmiocie prawa do zaliczenia do kosztów kwalifikowanych wynagrodzenia pracowników za czas absencji. Przez wszystkie ostatnie lata sądy administracyjne przyznawały rację podatnikom, potwierdzając tym samym prawo do rozliczenia powyższych kosztów w ramach ulgi B+R. Ministrowi Finansów nie pozostało nic innego niż wydanie interpretacji ogólnej, która jednoznacznie rozstrzygnie tę kwestię.
I tak też 21 lutego 2024 r. została wydana Interpretacja Ogólna nr DD8.8203.1.2021 Ministra Finansów z dnia 13 lutego 2024 r. w sprawie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej poniesionych przez podatnika w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych w związku z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika (dalej: Interpretacja Ogólna).
Poniżej prezentujemy najważniejsze informacje wynikające z Interpretacji Ogólnej.
W jaki sposób definiowana jest usprawiedliwiona nieobecność pracownika?
Zdaniem Ministra Pracy i Polityki Socjalnej (Rozporządzenie z dn.15 maja 1996 r. w sprawie sposobu usprawiedliwiania nieobecności w pracy oraz udzielania pracownikom zwolnień od pracy), do przyczyn usprawiedliwiających absencję pracowników etatowych w ich ogólnym czasie pracy należą wyszczególnione w Kodeksie pracy zdarzenia i okoliczności, które to uniemożliwiają im świadczenie pracy. Według orzecznictwa Sądu Najwyższego są to przede wszystkim sytuacje, w których pracownicy przebywają na urlopach wypoczynkowych lub zwolnieniach lekarskich.
W ustawach o podatkach dochodowych nie określono ani pojęcia „czasu pracy”, ani „ogólnego czasu pracy”, jakim Ustawodawca posłużył się w treści przepisów dotyczących ulgi B+R. W tych okolicznościach należy zatem odwołać się do art. 128 Kodeksu pracy, zgodnie z którym, do ogólnego czasu pracy pracowników zatrudnionych w oparciu o umowę o pracę zalicza się nie tylko rzeczywisty czas wykonywania pracy, ale także okresy jej nieświadczenia, za które pracownikom przysługuje wynagrodzenie tj. urlopy wypoczynkowe i okolicznościowe, zwolnienia lekarskie, jak również czas pozostawania w dyspozycji pracodawcy w okresie przestoju z przyczyn niezawinionych przez samego pracownika.
Chociaż czas urlopu jak i czas zwolnienia chorobowego pracowników nie jest uznawany za bezpośrednie wykonywanie przez nich pracy, to jednak nie bez znaczenia pozostaje fakt, iż na pracodawcach nadal ciąży obowiązek wypłaty z tego tytułu odpowiedniego wynagrodzenia, czy odprowadzenia składek na ubezpieczenia społeczne.
Ważny fragment
W związku z tym, niejednoznaczne stało się określenie czy pracodawcy stosujący przepisy o uldze B+R mają możliwość zaliczenia na poczet kosztów kwalifikowanych również wydatki związane z wynagrodzeniem wypłacanym pracownikom wykonującym prace B+R, także za czas ich usprawiedliwionej nieobecności w pracy.
Usprawiedliwiona nieobecność pracownika jako koszt kwalifikowany ulgi B+R
Stosownie do art. 26e ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT i odpowiednio art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane w uldze B+R, tj. koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność B+R, uznaje się m.in. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności B+R pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
Zgodnie z dotychczasowym stanowiskiem Ministerstwa Finansów oraz Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (m.in. interpretacja podatkowa z dn. 27 lipca 2022 r., sygn.: 0111-KDIB1 3.4010.296.2022.2.IM; interpretacja podatkowa z dn. 4 marca 2022 r., sygn.: 0111-KDIB1-3.4010.709.2021.2.PC) „ogólny czas pracy pracownika w danym miesiącu”, o którym mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT oraz w art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT, był interpretowany wyłącznie jako czas faktycznie przepracowany.
Zatem stanowisko organów skarbowych wyłączało możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej, kosztów związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracownika (np. urlop lub choroba).
Zupełnie odmienne stanowisko w ostatnich latach prezentowało jednak orzecznictwo sądów administracyjnych, stanowiąc, że czas usprawiedliwionej nieobecności pracownika jest immanentnie związany ze stosunkiem pracy, a co za tym idzie, nie może być wyłączony z kosztów kwalifikowanych ulgi badawczo-rozwojowej. Pogląd taki został przedstawiony m.in. w wyrokach NSA z dn. 14 grudnia 2022 r., sygn.: II FSK 1204/20 oraz z dn. 11 października 2022 r., sygn.: II FSK 364/20.
Ważny fragment
Interpretacja Ogólna podziela zatem pozytywne stanowisko prezentowane do tej pory przez sądy administracyjne. Zdaniem MF, nie ma podstaw prawnych do wyłączenia z katalogu kosztów kwalifikowanych ulgi B+R należności poniesionych przez pracodawcę, stanowiących, zgodnie z art. 12 ust. 1 Ustawy PIT, przychód pracownika realizującego działalność B+R, a uzyskanych, gdy nie świadczy on pracy z powodu usprawiedliwionej nieobecności. Skutkiem tego, zarówno wynagrodzenia za czas urlopu jak i choroby stanowią przychód pracownika, o którym mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT.
Minister Finansów potwierdził, że przepisu art. 26e ust. 2 pkt 1 Ustawy PIT oraz art. 18d ust. 2 pkt 1 Ustawy CIT nie należy rozumieć wyłącznie gramatycznie. Koniecznym jest bowiem wzięcie pod uwagę zarówno wykładni systemowej, jak i funkcjonalnej tego przepisu oraz rezultaty, do których prowadzi ich zastosowanie. Zdaniem Organu, do katalogu przychodów określonych w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT należą także, niewymienione literalnie przychody pracownika związane z usprawiedliwioną nieobecnością, tj. wynagrodzenia za czas urlopu oraz choroby. Co za tym idzie, pojedyncze elementy składowe wynagrodzenia pracownika, tj. wynagrodzenia urlopowe i chorobowe, powinny być traktowane jako składniki kosztu wynagrodzenia kwalifikowanego do ulgi badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej do ich poniesienia, pracodawca jest zobowiązany na podstawie odrębnych przepisów oraz przy zachowaniu wszystkich pozostałych wymogów nakładanych na podatnika poprzez ustawy podatkowe – w tym szczególnie:
- określenie, czy przedmiotowy koszt stanowi koszt uzyskania przychodu właściwego roku podatkowego oraz
- ustalenie zaangażowania pracownika w realizację działalności badawczo-rozwojowej.
Należy w tym miejscu przypomnieć, że aby koszt związany z zatrudnieniem pracownika, mógł zostać zaliczony do kosztów kwalifikowanych ulgi na B+R, pracodawcy zobowiązani są także do prowadzenia miesięcznej ewidencji czasu pracy swoich pracowników, bowiem mogą oni ująć w kosztach kwalifikowanych wydatki poniesione na wynagrodzenia jedynie w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu.
Interpretacja Ogólna położyła kres długoletnim sporom interpretacyjnym w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R wydatków związanych z usprawiedliwioną nieobecnością pracowników. W takiej sytuacji podatnicy wdrażający już wcześniej ulgę B+R zyskali możliwość skorygowania zeznań podatkowych za lata ubiegłe, natomiast tych którzy są dopiero zainteresowani jej wdrożeniem może zachęcić dodatkowa kwota do odliczenia oraz mniej uciążliwych obowiązków związanych z prowadzeniem ewidencji czasu pracowników wykonujących prace badawczo–rozwojowe.
Autor: Joanna Marciniak, Konsultant, Bieżące doradztwo podatkowe
