Od początku 2019 r. płatnik jest obowiązany do dochowania należytej staranności przy weryfikacji możliwości zastosowania preferencji w podatku u źródła (niższej stawki/zwolnienia). Polski Ład przewiduje i w tym zakresie zmiany, skupiając się przede wszystkim na transakcjach między podmiotami powiązanymi i utrudniające wypłaty dużych należności bez podatku, które opisujemy tutaj (w stanie na 28 października 2021 r., po skierowaniu projektu ustawy do senatu).
Podsumowanie:
- Zgodnie z projektem przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się powiązania między podatnikiem a płatnikiem, co oznacza wymóg dokonania dokładniejszej weryfikacji przy wypłatach na rzecz podmiotów powiązanych.
- Mechanizm obligatoryjnego pobierania podatku u źródła (WHT) od należności powyżej 2 mln PLN będzie stosowany wyłącznie do transakcji między podmiotami powiązanymi. Należy zatem uznać, że stosowanie limitu nie zostanie ponownie odroczone.
- Ze względu na obowiązki związane z transakcjami przeprowadzanymi z podmiotami powiązanymi warto rozważyć uregulowanie kwestii dochowania należytej staranności. Pozwoli to na samodzielną weryfikację warunków do zastosowania zwolnienia czy niższej stawki podatku, a także składanie oświadczenia o ich spełnieniu, będącego alternatywą dla zwrotu podatku i opinii o stosowaniu preferencji (dziś: o stosowaniu zwolnienia).
Podmioty powiązane na widelcu
O konieczności dochowania należytej staranności przy wypłatach należności opodatkowanych podatkiem u źródła pisaliśmy już wiele, m. in. w artykule, który można znaleźć tutaj. Projektowane zmiany w art. 26 Ustawy CIT obejmują przede wszystkim ograniczenie obligatoryjnego systemu poboru należności wypłacanych jednemu podatnikowi o wartości pow. 2 mln PLN rocznie, z możliwością wnioskowania o zwrot podatku (system „pay and refund”) do podmiotów powiązanych. Tym samym zastosowanie preferencji podatkowych wobec dużych płatności dokonywanych na rzecz niepowiązanych firm zostanie technicznie ułatwione – oczywiście, pod warunkiem dochowania należytej staranności przy weryfikacji płatności do takiego podmiotu. Obowiązek dochowania należytej staranności jest bowiem niezależny od powiązań i wartości wypłacanych kwot.
Jednocześnie projekt podkreśla wyższy standard należytej staranności w przypadku płatności na rzecz podmiotów powiązanych, czego wyrazem jest dodanie uregulowania, zgodnie z którym przy ocenie dochowania należytej staranności uwzględnia się nie tylko charakter oraz skalę działalności prowadzonej przez płatnika, ale także powiązania płatnika z podatnikiem w rozumieniu przepisów o cenach transferowych. Planowane jest także dodanie
kolejnej klauzuli do przepisów o WHT (art. 26 ust. 2ec), przewidującej, że przepisy o poborze podatku u źródła stosuje się także do należności, które bez uzasadnionych przyczyn ekonomicznych nie zostały zakwalifikowane jako podlegające temu podatkowi.
Duże kije, małe marchewki
Całokształt zmian przepisów o WHT kładzie naszym zdaniem nacisk na dwa aspekty. Pierwszym z nich są wysokie wymagania wobec podmiotów powiązanych. Już dotychczasowa praktyka pokazuje, że niepobranie WHT od płatności na rzecz podmiotu powiązanego wymaga starannego udokumentowania charakteru płatności i odbiorcy, przede wszystkim w kontekście statusu rzeczywistego właściciela. Zmiany wprowadzane w ramach Polskiego Ładu wprost to sankcjonują. W szczególności (choć nie tylko) w podmioty powiązane wymierzony może zostać mechanizm „reklasyfikacji” należności niepodlegających WHT na objęte podatkiem (w ocenie organów podatkowych – z uwagi na przeciętnie większą skłonność podmiotów powiązanych do modyfikacji umów wyłącznie celem uniknięcia zobowiązań podatkowych). Stosując go, w razie uznania, że przez przeprowadzenie określonej transakcji nieopodatkowanej podatkiem u źródła strony uniknęły zapłaty WHT od transakcji bardziej „uzasadnionej ekonomicznie”, organy podatkowe będą mogły określić skutki podatkowe tak, jakby zastosowanie znalazł limit wypłat mogących korzystać z preferencji bez stosowania specjalnych mechanizmów. Wreszcie, wprowadzane domniemanie, że kwota należności wypłacanych zagranicznemu podatnikowi przekroczyła 2 mln PLN, jeżeli nie można jej ustalić, więc trzeba pobierać podatek, może w praktyce wykluczyć udział polskich spółek z bardziej rozbudowanych struktur rozliczeń, np. cashpool (gdzie uczestnik struktury nie zawsze ma informacje, do kogo trafiła jaka kwota płaconych odsetek).
Drugim kierunkiem zmian, jakie można zaobserwować, jest istotna zmiana zakresu stosowania opinii o stosowaniu zwolnienia (po zmianach: opinii o stosowaniu preferencji), o której mowa w art. 26b Ustawy CIT. Nowelizacja rozszerza zakres jej stosowania, ponieważ ma ona objąć ocenę możliwości stosowania preferencji przewidzianych w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania (dziś stosuje się ją wyłącznie do zwolnień wynikających z ustawy o podatku dochodowym). Co jednak istotniejsze, dopuszczone ma być składanie wniosku przez płatnika w każdej sytuacji, a nie jedynie, gdy ponosi on ciężar ekonomiczny podatku. Tym samym nastąpi zrównanie pozycji podatnika i płatnika jako podmiotów mogących uzyskać opinię o stosowaniu preferencji. Powinno ułatwić to składanie i procedowanie takich wniosków. Uzyskanie przedmiotowej opinii przez podatnika będącego zagranicznym podmiotem nie jest bowiem łatwe, szczególnie mając na uwadze konieczność szybkiego reagowania na wezwania do uzupełnienia wniosku.
Zrób to sam, czyli procedura WHT
W efekcie wprowadzenia w Polskim Ładzie zmian w przepisach dotyczących WHT coraz wyraźniejszego kształtu nabiera plan uszczelnienia tego podatku. Jego filarem w obszarze podatku u źródła jest nałożenie na płatników roli, którą powinny pełnić organy podatkowe – weryfikatorów uprawnień do korzystania z preferencji w WHT. Wydaje się, że uzasadnione są obawy, zgodnie z którymi w przypadku płatności na rzecz podmiotów powiązanych wymagania organów podatkowych mogą urosnąć do absurdalnych rozmiarów, posuniętych do granic działania ze starannością właściwą wywiadowniom gospodarczym. Zresztą zdarza się, że już obecnie organy podatkowe żądają dostarczenia sprawozdania finansowego odbiorcy czy… wyjaśnień o sposobie rozdysponowania przez odbiorcę uprzednio otrzymanych płatności (!).
Należy również przypuszczać, że propozycja zmian w WHT oznacza koniec odraczania terminu stosowania przepisów o obligatoryjnym poborze podatku od należności przekraczających 2 mln PLN. Oznacza to, że po wejściu w życie Polskiego Ładu w celu skorzystania z preferencji podatkowych dotyczących podatku u źródła należy rozważyć 2 opcje postępowania:
- Złożenie oświadczenia o spełnieniu warunków do stosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 26 ust. 7 Ustawy CIT, w tym o zweryfikowaniu uprawnień podatnika do stosowania preferencji. Takie oświadczenie będzie mógł to zrobić wyznaczony członek zarządu (zgodnie z obecnymi przepisami może to uczynić tylko kierownik jednostki, co w przypadku spółek kapitałowych oznacza cały zarząd). Złożenie fałszywego oświadczenia, np. bez zweryfikowania uprawnień podatnika do stosowania preferencji, grozi dotkliwymi sankcjami karnoskarbowymi.
- Złożenie wniosku o opinię o stosowaniu preferencji (obecnie – opinia o stosowaniu zwolnienia), co ma być łatwiejsze niż dotychczas. Należy jednak pamiętać, że w przypadku istotnej zmiany okoliczności faktycznych, które mogą mieć wpływ na spełnienie warunków preferencji, wnioskodawca, w terminie 14 dni od dnia, w którym dowiedział się lub przy zachowaniu należytej staranności powinien się dowiedzieć, że doszło do tej zmiany, ma obowiązek poinformowania o tym organu podatkowego. Niedopełnienie tego obowiązku spowoduje wygaśnięcie opinii. W praktyce w razie zmian w strukturze grupy, do której należy polski podatnik, może on utracić prawo do stosowania zwolnienia z dnia na dzień.
Alternatywą będzie, jak dotychczas, złożenie wniosku o zwrot podatku (i liczenie się z szeroko sformułowanymi wezwaniami do udokumentowania uprawnienia do uzyskania takiego zwrotu). Niezależnie więc od wybranej ścieżki postępowania, zastosowanie zwolnień dyrektywowych czy niższej stawki WHT wynikającej z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania nie będzie łatwe.
W konsekwencji zmian przewidzianych w Polskim Ładzie coraz bardziej konieczne staje się wewnętrzne uregulowanie kwestii należytej staranności w WHT. Niezależnie od wybranego mechanizmu skorzystania z ulgi w poborze podatku, niezbędne będzie przecież zweryfikowanie oraz (co istotniejsze) udokumentowanie rzeczywistego charakteru transakcji i statusu odbiorcy należności jako rzeczywistego właściciela. W przeciwnym wypadku podatnik oraz zarząd spółki mogą narazić się na negatywne konsekwencje, w tym karnoskarbowe. Warto zająć się tą kwestią zanim nowe przepisy wejdą w życie, czyli przed 1 stycznia 2022 r.
Nowy cykl artykułów: Polski Ład a CIT
- Polski Ład w CIT: prosto już było
- Jak udokumentować rzeczywisty charakter usług niematerialnych?
- Zwolnienia wąskie jak nigdy: zmiany w SSE/PSI
- CIT nie tylko w Polsce, czyli zmiany w opodatkowaniu zagranicznej jednostki kontrolowanej
- Udowodnij, że nie jesteś wielbłądem, czyli podatek od przerzuconych dochodów, podmioty powiązane i art. 24aa ustawy CIT
- Kiedy masz powiązania, czyli opodatkowanie spółki holdingowej
- Niełatwo być płatnikiem w Polskim Ładzie, czyli o WHT
- Regularne przekazywanie urzędowi JPK w zakresie ksiąg
