Podatek u źródła – obowiązki w przypadku należności powyżej 2 mln PLN

Wniosek o zwrot podatku

Przy stosowaniu mechanizm u pay and refund, po pobraniu WHT podatnik lub płatnik występuje o jego zwrot lub zwrot nadpłaty. Jeżeli należność wypłacono w kwocie netto (pobrano WHT z należności, pomniejszając ją), jedynym podmiotem uprawnionym do złożenia takiego wniosku jest podatnik. W celu zabezpieczenia możliwości wystąpienia z wnioskiem o zwrot przez płatnika należności, odpowiednia informacja powinna być zawarta bezpośrednio w umowie z kontrahentem w postaci tzw. klauzuli ubruttawiającej, która jest dowodem, że płatnik wpłacił podatek z własnych środków i faktycznie poniósł jego ekonomiczny ciężar.

W praktyce gospodarczej częste są sytuacje, gdy to płatnik ponosi ciężar ekonomiczny podatku, pomimo braku stosownego zapisu w umowie. Dzieje się tak na przykład w sytuacji, gdy płatnik nie posiada realnej możliwości negocjowania warunków umowy z podmiotem, z którym przeprowadza transakcje, kiedy przystępuje do umowy adhezyjnej, bądź gdy w danej relacji biznesowej dokonanie ubruttowienia jest racjonalnym działaniem płatnika.

W takich przypadkach, co potwierdza projekt Objaśnień Ministerstwa Finansów z 19 sierpnia 2019 r. i liczne interpretacje indywidualne, z wnioskiem o zwrot podatku może wystąpić również płatnik, pod warunkiem zawarcia w nim informacji o przyczynie zapłaty podatku z własnych środków i poniesieniu w związku z tym ciężaru ekonomicznego podatku.
Mimo, że płatnikowi przysługuje prawo do wystąpienia o zwrot nadpłaconego podatku to obowiązujące przepisy nakładają na płatnika obowiązek zachowania należytej staranności przy weryfikowaniu warunków skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania albo preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do należności wskazanych przepisach Ustawy CIT lub PIT, która również podlega ocenie.

Niestety ustawodawca wraz z wprowadzeniem obowiązku dochowania należytej staranności nie przedstawił precyzyjnego wyjaśnienia, co powinno się przez tą „należytą staranność” rozumieć. Pomocna w tym zakresie może okazać się zatem procedura zawierająca zasady weryfikacji podczas postępowania poboru podatku u źródła.

Wyjątki wobec mechanizmu pay and refund. Działania płatnika.

Od 1 stycznia 2022 r. niepobranie zryczałtowanego podatku u źródła, bądź zastosowanie niższej stawki opodatkowania przy przekroczeniu limitu wypłat 2 mln zł z tytułu odsetek, należności licencyjnych lub dywidend na rzecz jednego powiązanego z płatnikiem kontrahenta, jest możliwe jedynie pod warunkiem posiadania przez płatnika opinii o stosowaniu preferencji lub złożenia oświadczenia kwalifikowanego.

I. Oświadczenie kwalifikowane

Oświadczenie kwalifikowane (art. 26 ust. 7a i dalsze Ustawy CIT oraz odpowiednie Ustawy PIT) jest składane przez płatnika w celu potwierdzenia, że płatnik:

1. Posiada dokumenty wymagane przez przepisy prawa podatkowego dla zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania.
2. Nie posiada wiedzy uzasadniającej przypuszczenie, że istnieją okoliczności wykluczające możliwość zastosowania stawki podatku albo zwolnienia lub niepobrania podatku, wynikających z przepisów szczególnych lub umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, a w szczególności, że wypłata dokonywana jest na rzecz rzeczywistego właściciela prowadzącego działalność gospodarczą.

Takie oświadczenie powinno być złożone najpóźniej w dniu dokonania wypłaty należności na rzecz kontrahenta na formularzu WH-OSC w zakresie CIT lub WH-OSP w zakresie PIT. Powinno być podpisane i złożone przez kierownika jednostki w rozumieniu ustawy o rachunkowości, czyli np. w przypadku spółek kapitałowych – przez wszystkich członków zarządu. Nie ma również możliwości podpisania oświadczenia przez pełnomocnika.

Złożenie przez płatnika WHT takiego oświadczenia, pomimo obowiązywania mechanizmu pay and refund, pozwala na bezpośrednie zastosowanie przez niego zwolnienia podatkowego albo stawki podatku wynikającego z przepisów szczególnych lub umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, czy też na niepobranie podatku na podstawie właściwej umowy.

W rzeczywistości jednak zastosowanie tego rozwiązania, prostego w swojej formie, może nieść za sobą spore ryzyko w postaci sankcji lub dodatkowych zobowiązań. W przypadku stwierdzenia przez organ, że złożone oświadczenie nie odzwierciedla stanu faktycznego, członkowie zarządu ponoszą osobistą odpowiedzialność, która wynika z przepisów kodeksu karnego skarbowego. Dodatkowo, złożenie oświadczenia niezgodnego z prawdą może wiązać się z nałożeniem dodatkowego zobowiązania.

II. Opinia o stosowaniu preferencji

Kolejnym odstępstwem od zasady ogólnej, pozwalającym na zastosowanie preferencji podatkowej jest możliwość uzyskania opinii o stosowaniu zwolnienia z podatku u źródła, o której mowa w art. 26b Ustawy CIT. Taka opinia potwierdza, że odbiorca należności jest podmiotem kwalifikowanym do otrzymania konkretnej płatności od polskiego podmiotu.

Opinia o stosowaniu zwolnienia powinna być wydana nie później niż w terminie 6 miesięcy od dnia wpływu wniosku, a okres jej ważności, co do zasady, wynosi 36 miesięcy od dnia wydania opinii. Wniosek o wydanie opinii jest składany oraz uzupełniany jedynie w formie elektronicznej na formularzach: WH-WOP (wniosek płatnika, czyli wypłacającego) lub WH-WOZ (wniosek podatnika, czyli odbiorcy należności), a koszt jej wydania wynosi 2 tys. zł. Warto również wspomnieć, że z interpretacji przepisów wynika, że jeden wniosek może obejmować jedynie należności tego samego rodzaju zawierane z jednym kontrahentem.

Opinia o stosowaniu zwolnienie WHT jest sposobem na wyraźne zmniejszenie ryzyka ponoszenia sankcji oraz dodatkowych zobowiązań podatkowych. Instrument ten jest przewidziany zarówno dla podatnika podatku u źródła (nierezydenta, na rzecz którego wypłacana jest dana należność), jak i dla płatnika.

Opinia o stosowaniu zwolnienia jest jednak instrumentem o ograniczonym zakresie stosowania. Mogą nią być objęte jedynie należności licencyjne, wypłaty z odsetek oraz dywidend. Ustawodawca nie przewidział możliwości uzyskania opinii w odniesieniu do pozostałych płatności objętych WHT, w szczególności tzw. usług niematerialnych. Znowelizowane przepisy nie przewidują również takiego instrumentu dla podatników/płatników PIT.

Ponadto, projekt Objaśnień Ministerstwa Finansów wskazuje, że do kalkulacji progu 2 mln zł nie wlicza się wypłat objętych wydaną opinią. Takie rozwiązanie jednak nie znajduje odzwierciedlenia w obowiązujących obecnie przepisach.

Co więcej ze względu na fakt, że zapowiadane przez Ministerstwo Finansów finalne objaśnienia dotyczące nowego systemu poboru podatku u źródła nie zostały do tej pory wydane, opublikowany w czerwcu 2019 r. dokument jest jedynie projektem objaśnień, które nie zapewniają ochrony prawnej zgodnie przewidzianej przepisami Ordynacji podatkowej, zastosowanie się do nich może rodzić ryzyko zakwestionowania takiego podejścia przez organy podatkowe w indywidualnych sprawach. W przypadku natomiast podatku pobranego od wypłat należności w części poniżej kwoty 2 mln zł spowodowanego m.in. przejściowym brakiem prawa do stosowania zwolnienia lub obniżonej stawki, bądź nieprzedłożeniem przez podatnika certyfikatu rezydencji, zastosowanie znajdą zasady ogólne, tj. przepisy odnoszące się do postępowania o stwierdzenie nadpłaty podatku wskazane w Ordynacji podatkowej.

Zgodnie z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. przepisami płatnik musi zachować należytą staranność. Artykuły z naszego cyklu (od 7 do 10) mają za zadanie przybliżyć zagadnienia związanego z przygotowaniem stosownej procedury WHT.

AUTOR: Karolina Milan, Senior Konsultant, Procedury podatkowe 

Cykl „12 Przykazań Procedur Podatkowych” składa się z następujących artykułów:

1. Czym są schematy podatkowe (definicja)?
2. Schematy podatkowe – obowiązki promotora, korzystającego i wspomagającego
3. Jak zaraportować schemat podatkowy (terminy, technikalia)?
4. Schematy podatkowe – cechy i kryterium korzyści
5. Schematy podatkowe – kto musi mieć procedurę MDR?
6. Schematy podatkowe – jak przygotować procedurę MDR?
7.  Podatek u źródła – jakie należności podlegają WHT?
8.  Podatek u źródła – jak dochować należytej staranności i przygotować procedurę WHT?
9. Podatek u źródła – pojęcie beneficjenta rzeczywistego
10. Podatek u źródła – obowiązki w przypadku należności powyżej 2 mln PLN
11. Czym jest należyta staranność w VAT?
12. Jak przygotować własną procedurę należytej staranności VAT?