fbpx

Treść artykułu

Od 1 stycznia 2020 r. wejdą w życie przepisy odnoszące się do zaniechania poboru podatku, lub poboru według stawki obniżonej, w odniesieniu do płatności powyżej 2 mln PLN rocznie, na rzecz jednego kontrahenta. Należy jednak pamiętać, że ustawodawca nałożył na podatników obowiązek dochowania należytej staranności w rozliczaniu podatku u źródła już w stosunku do należności wypłacanych od 1 stycznia 2019 r. W naszym siódmym artykule z cyklu „12 Przykazań Procedur Podatkowych” przedstawiamy podstawowe zagadnienia dotyczące należności objętych podatkiem u źródła (WHT).

Należności objęte WHT

Zryczałtowanym podatkiem dochodowym objęte są wypłaty z tytułów wymienionych w art. 21 ust. 1 lub art. 22 ust. 1 Ustawy CIT (analogicznie art. 29 ust. 1 lub art. 30a ust.1 Ustawy PIT), t. j. należności z tytułu opłat za:

  • odsetki,
  • licencje,
  • usługi niematerialne,
  • usługi widowiskowe,

według stawki 20%,

  • transport morski lub lotniczy,

według stawki 10%,

  • dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych,

według stawki 19%.

Zgodnie z powyższymi przepisami zryczałtowanemu opodatkowaniu podlegają dochody uzyskiwane w Polsce przez Kontrahentów niebędących polskimi rezydentami, chyba że Ustawa, bądź właściwa ze względu na siedzibę kontrahenta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania (UPO) stanowi inaczej.

Zatem, jeżeli między Polską a państwem, w którym znajduje się siedziba kontrahenta została zawarta umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania lub znajdują zastosowanie przepisy szczególne (np. o zwolnieniu dla dywidend, odsetek i należności licencyjnych),

Ważny fragment

można zastosować inną przewidzianą tymi przepisami stawkę, bądź zwolnienie z opodatkowania pod warunkiem posiadania ważnego certyfikatu rezydencji podatkowej podmiotu, z którym przeprowadzana jest transakcja.

Jednak zgodnie ze znowelizowanymi przepisami, niepobranie podatku lub zastosowanie stawki obniżonej będzie możliwe tylko w odniesieniu do płatności, w części, w jakiej ich łączna kwota wypłacona na rzecz tego samego podatnika zagranicznego nie przekroczyła w roku podatkowym kwotę 2 mln PLN.

Sprawdź Procedury podatkowe Grant Thornton

Odsetki objęte podatkiem u źródła (cash pooling, opłaty okołokredytowe)

W szczególności podatkiem u źródła jako odsetki objęte są, m.in.:

  • kredyty/pożyczki,
  • opłaty okołokredytowe,
  • cash pooling.

Zakres należności stanowiących odsetki może się różnić w odniesieniu do poszczególnych UPO. Należy więc zawsze przeanalizować zakres pojęcia „odsetek” zgodnie z daną UPO, ponieważ może się okazać, że różni się w zależności od państwa.

W praktyce określenie, czym są odsetki, nawet na podstawie umów „typowych” jak np. pożyczek, bywa kłopotliwe. Zgodnie ze stanowiskiem organów podatkowych oraz sądów administracyjnych, podatkowi u źródła podlegają opłaty „okołokredytowe”, do których można zaliczyć m.in. prowizje za zorganizowanie finansowania, czy też prowizja za obsługę umowy na finansowanie. Organy podatkowe wskazują, że tego typu opłaty stanowią odsetki, jeżeli są ściśle związane z  finansowaniem kredytowym (pozyskaniem kapitału). Dodatkowo wskazują, że decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania ma treść uregulowania samej umowy oraz zakres faktycznie wykonanych czynności, a nie tylko jej nazwa.

Opodatkowaniu WHT podlegają również należności pochodzące z umów z tzw. cash poolingu. Jest to metoda pozwalająca na efektywne zarządzanie finansami, która stosowana jest głównie przed przedsiębiorstwa działające w grupach kapitałowych lub posiadających rozbudowaną strukturę organizacyjną. Przy uczestniczeniu w strukturze cash poolingu badaniu powinno podlegać posiadanie w sensie ekonomicznym, a nie jedynie formalny tytuł prawny do danej płatności, co jest związane z występującymi w tej strukturze trudnościami w ustaleniu, od jakiego podmiotu pochodzi finansowanie i do kogo trafiają odsetki. Ponadto, zgodnie z prezentowanym stanowiskiem organów i sądów, pool leader realizujący funkcję pośrednika oraz agenta, do którego trafiają należności z odsetek, nie jest w rzeczywistości ich ostatecznym właścicielem.  

Należności licencyjne, w tym licencja „end user”

Zgodnie z art. 21 ust. 1 Ustawy CIT (art. 29 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT), zryczałtowanym podatkiem dochodowym objęte są także uzyskane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez nierezydentów przychody z:

  • praw autorskich lub praw pokrewnych,
  • praw do projektów wynalazczych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych (w tym również ze sprzedaży tych praw),
  • należności za udostępnienie tajemnicy receptury lub procesu produkcyjnego,
  • użytkowania lub prawa do użytkowania urządzenia przemysłowego (w tym środka transportu, urządzenia handlowego lub naukowego),
  • informacji związanych ze zdobytym doświadczeniem w dziedzinie przemysłowej, handlowej lub naukowej (know-how).

Należy mieć na uwadze regulacje odpowiedniej UPO, które mogą przewidywać inny zakres płatności uznawanych za należności licencyjne, w związku z czym konkretna należność licencyjna może być zwolniona na podstawie odpowiedniej umowy lub odwrotnie – podlegać opodatkowaniu określoną w UPO stawką zamiast zwolnienia jako „zyski przedsiębiorstw”.

Bez wątpienia do jednych z najczęściej zakupywanych licencji należą licencje na programy komputerowe, które co do zasady (zgodnie ze stanowiskiem prezentowanym przez organy podatkowe), podlegają opodatkowaniu WHT, nawet jeżeli odpowiednia UPO wprost tego nie przewiduje. Wyjątek w tej kwestii stanowią licencje nabywane przez podatników działających w charakterze tzw. end user. Licencja użytkownika końcowego jest licencją, która nie daje prawa do dalszej odsprzedaży lub udzielania sublicencji, ponieważ w tym przypadku nie dochodzi do przeniesienia na nabywcę oprogramowania praw do używania praw autorskich (i praw pokrewnych).

Zgodnie ze stanowiskiem przedstawionym w jednej z interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 7 czerwca 2018 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.166.2018.1.BG., „nabywca tego typu oprogramowania nabywa bardzo wąski zakres uprawnień, które sprowadzają się do użytkowania nabytego egzemplarza oprogramowania zgodnie z jego przeznaczeniem […]”, w związku z czym „należności z tytułu nabycia programu komputerowego na własny użytek nie stanowią należności licencyjnych”. Zatem ze względu na fakt, że licencja użytkownika końcowego nie stanowi licencji w rozumieniu Ustawy CIT/PIT, nie ma obowiązku pobierania od takiej wypłaty podatku u źródła.

Sprawdź Procedury podatkowe Grant Thornton

Usługi niematerialne opodatkowane WHT

Katalog usług materialnych opodatkowanych WHT przedstawiony w Ustawie CIT/PIT jest katalogiem otwartym, co niewątpliwie przy określaniu obowiązku WHT sprawia wiele problemów .

Zgodnie z art. 21 ust. Ustawy CIT (art. 29 ust. 1 Ustawy PIT) do usług niematerialnych zalicza się usługi:

  • doradcze,
  • księgowe,
  • prawne,
  • badania rynku,
  • reklamowe,
  • zarządzania i kontroli,
  • przetwarzania danych,
  • rekrutacyjne pracowników i pozyskiwania personelu,
  • gwarancji i poręczeń,
  • inne świadczenia o podobnym charakterze.

Zwrot „świadczenia o podobnych charakterze” oznacza, że każda z usług niematerialnych nabywana przez zagranicznego kontrahenta powinna być rozpatrywana indywidualnie pod względem jej opodatkowania WHT. W razie uznania, że jej charakter jest wystarczająco „podobny” do usług wymienionych wprost w przepisach o podatku u źródła, należność za taką usługę należy uznać za, co do zasady, opodatkowaną WHT i niepobranie podatku uzależnić od spełniania odpowiednich wymogów.

Mimo odmiennego stanowiska sądów administracyjnych, organy podatkowe uznają, że podatkiem u źródła objęte są usługi ubezpieczeniowe, uznając je za świadczenia podobne do „gwarancji”. W jednej z interpretacji indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 15 czerwca  2018 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.164.2018.1.PW, organ podatkowy uznał, że „w odniesieniu do usług ubezpieczeniowych stwierdzić należy, że mają one charakter podobny do gwarancji, gdyż zakład ubezpieczeń […] zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.”

Stosując się zatem do takiej argumentacji, płatnik powinien pobrać zryczałtowany podatek dochodowy od kwot stanowiących wynagrodzenie za świadczenie usługi ubezpieczeniowej.

Jeżeli chodzi natomiast o określenie stawki podatku, to w myśl art. 7 Konwencji Modelowej OECD, o którą oparte są UPO, należności wypłacane z tytułu usług niematerialnych stanowią tzw. zyski z przedsiębiorstwa i podlegają opodatkowaniu wyłącznie w kraju rezydencji podmiotu, z którym zawierana jest transakcja. Warunkiem niezbędnym w tym przypadku jest posiadanie certyfikatu rezydencji podmiotu świadczącego tego typu usługi. Tożsame uregulowania znajdują się w umowach o unikaniu podwójnego podatkowania.

W konsekwencji zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa niemieszczące się w innych kategoriach (np. odsetek, licencji), co do zasady podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność w drugim Umawiającym się Państwie przez położony tam zakład. Jeżeli przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, zyski przedsiębiorstwa podlegają opodatkowaniu w drugim Umawiającym się Państwie jednak tylko w takiej mierze, w jakiej mogą być przypisane temu zakładowi.

Dywidendy a podatek u źródła

Dywidendy oraz udział w innych zyskach osób prawnych mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej podlegają opodatkowaniu 19% podatkiem u źródła, o ile nie znajdzie zastosowania zwolnienie, bądź obniżenie stawki opodatkowania.

Podobnie jak w przypadku innych rodzajów należności, zakres wypłat uznawanych za dywidendę może się różnić w zależności od UPO. Na przykład w myśl UPO z Wielką Brytanią, określenie “dywidenda” oznacza dochód z udziałów (akcji) lub innych praw do udziału w zyskach, z wyjątkiem wierzytelności, jak również dochód z innych praw w spółce, który według prawa Umawiającego się Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest pod względem podatkowym traktowany jak dochód z udziałów (akcji) i obejmuje również każdy dochód, który według prawa Państwa, w którym spółka wypłacająca dywidendy ma siedzibę, jest traktowany jak dywidenda lub dystrybucja dokonywana przez spółkę.

Oznacza to, że nie tylko dywidenda rozumiana wąsko, ale także np. wydanie majątku likwidacyjnego podlegać może opodatkowaniu na zasadach właściwych dla dywidend.

Zgodnie z obowiązującymi od 1 stycznia 2019 r. przepisami płatnik musi zachować należytą staranność przy weryfikowaniu warunków skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania albo preferencyjnej stawki podatku w odniesieniu do należności wskazanych przepisach Ustawy CIT lub PIT, która również podlega ocenie.

Niestety ustawodawca wraz z wprowadzeniem obowiązku dochowania należytej staranności nie przedstawił precyzyjnego wyjaśnienia, co powinno się przez tą „należytą staranność” rozumieć. Pomocna w tym zakresie może okazać się zatem procedura zawierająca zasady weryfikacji podczas postępowania poboru podatku u źródła.

Artykuły z naszego cyklu (od 7 do 10) mają za zadanie przybliżyć zagadnienia związanego z przygotowaniem stosownej procedury WHT.

Cykl „12 Przykazań Procedur Podatkowych” składa się z poniższych artykułów publikowanych co tydzień:

1. Czym są schematy podatkowe (definicja)?
2. Schematy podatkowe – obowiązki promotora, korzystającego i wspomagającego
3. Jak zaraportować schemat podatkowy (terminy, technikalia)?
4. Schematy podatkowe – cechy i kryterium korzyści
5. Schematy podatkowe – kto musi mieć procedurę MDR?
6. Schematy podatkowe – jak przygotować procedurę MDR?
7.  Podatek u źródła – jakie należności podlegają WHT?
8.  Podatek u źródła – jak dochować należytej staranności i przygotować procedurę WHT?
9. Podatek u źródła – Beneficial owner
10. Podatek u źródła – obowiązki w przypadku należności powyżej 2 mln PLN
11. Czym jest należyta staranność w VAT?
12. Jak przygotować własną procedurę należytej staranności VAT?

AUTOR: Karolina Milan, Senior Konsultant, Procedury podatkowe 

Niniejsza publikacja została sporządzona z najwyższą starannością, jednak niektóre informacje zostały podane w formie skróconej. W związku z tym artykuły i komentarze zawarte w „Newsletterze” mają charakter poglądowy, a zawarte w nich informacje nie powinny zastąpić szczegółowej analizy zagadnienia. Wobec powyższego Grant Thornton nie ponosi odpowiedzialności za jakiekolwiek straty powstałe w wyniku czynności podjętych lub zaniechanych na podstawie niniejszej publikacji. Jeżeli są Państwo zainteresowani dokładniejszym omówieniem niektórych kwestii poruszonych w bieżącym numerze „Newslettera”, zachęcamy do kontaktu i nawiązania współpracy. Wszelkie uwagi i sugestie prosimy kierować na adres jacek.kowalczyk@pl.gt.com.

Inne artykuły z kategorii: Doradztwo podatkowe Zobacz wszystkie

Najczęściej czytane