Wyodrębnienie wydatków poniesionych na prace B+R jest jednym z warunków, aby podatnik mógł skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Brak definicji w ustawach o podatkach dochodowych słowa „wyodrębnić” pozostawiło podatnikom pewną autonomię w wyborze sposobu przedstawienia rzeczywistej wartości wydatków na prace B+R.
Ósmy wpis z cyklu artykułów „12 Przykazań ulgi B+R” odnosi się do ewidencji podatkowej, do której prowadzenia zobowiązany jest każdy podatnik, który ma zamiar skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. W naszym cyklu przedstawiamy najistotniejsze kwestie związane z ulgą B+R. Każdy z artykułów dotyczy odrębnego zagadnienia, natomiast całokształt artykułów stanowi kompendium wiedzy na temat ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
Obowiązek wyodrębnienia kosztów poniesionych na działania B+R
Obowiązek prowadzenia ewidencji zawarty został w art. 9 ust. 1 Ustawy CIT oraz art. 24a ust. 1 Ustawy PIT. W rozumieniu Ustawy CIT podatnicy zobowiązani są do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości, natomiast w rozumieniu Ustawy PIT jest to księga przychodów i rozchodów, bądź księgi rachunkowe, zgodnie z przepisami Ustawy o rachunkowości.
Zgodnie z art. 13 Ustawy o rachunkowości, księgi rachunkowe obejmują zbiory zapisów księgowych, obrotów (sum zapisów) i sald, które tworzą:
- dziennik,
- księgę główną,
- księgi pomocnicze,
- zestawienia: obrotów i sald kont księgi głównej oraz sald kont ksiąg pomocniczych,
- wykaz składników aktywów i pasywów (inwentarz)
Natomiast w przypadku ulgi na działalność badawczo-rozwojową, ustawodawca dodatkowo w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT jak i art. 24 ust. 1b Ustawy PIT zawarł wymóg wyodrębnienia kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową:
„Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d/art. 26e, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej”.
Co ważne, warunek ten jest każdorazowo wskazywany przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w wydawanych interpretacjach, co zostało wskazane w naszym artykule „Czym są koszty kwalifikowane”, aby dany wydatek mógł zostać uznany za koszt kwalifikowany i podatnik mógł skorzystać z ulgi B+R:
- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową,
- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy PIT i CIT,
- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ustawy PIT albo art. 18d ustawy CIT,
- podatnik nie prowadził w roku podatkowym działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia,
- w ewidencji, o której mowa w ustawach PIT i CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,
- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,
- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawach PIT i CIT,
- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.
Przywołane regulacje nakładają więc na podatników obowiązek wyodrębnienia kosztów ponoszonych w związku z działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu ustaw PIT/CIT. Jednocześnie ustawy o podatkach dochodowych nie precyzują, jak należy rozumieć słowo „wyodrębnienie” oraz jak powinno się go dokonać.
Wyodrębnienie kosztów na działalność badawczo-rozwojową w ewidencji rachunkowej ma być podstawą do kalkulacji wysokości ulgi badawczo-rozwojowej. W związku z tym podatnik ma obowiązek dokonać wyodrębnienia w taki sposób, aby możliwe było zidentyfikowanie kosztów kwalifikowanych, dających prawo do skorzystania z ulgi w kwocie odpowiedniej dla danej kategorii kosztów.
Jak wyodrębnić wydatki poniesione na działalność B+R?
Ze względu na fakt, że w przepisach brakuje definicji słowa „wyodrębnić”, powszechną praktyką jest odniesienie się do wykładni językowej pojęć niezdefiniowanych w ustawach. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „wyodrębnić”:
„wydzielić się z jakiejś całości” bądź „wyróżniać się odrębnymi cechami”.
Uwzględniając zatem, że regulacje ustaw PIT/CIT nie wskazują, w jaki sposób ma przebiegać wyodrębnienie kosztów kwalifikowanych, należy uznać, że ustawodawca zagwarantował podatnikom pewną autonomię w wyborze sposobu wyodrębniania kosztów, którego podstawowym celem jest wskazanie rzeczywistej wartości kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową.
Przykładem akceptacji różnego sposobu wyodrębniania kosztów poniesionych na działalność badawczo-rozwojową może być przykładowo Interpretacja Indywidualna, w której nie zostało uznane za nieprawidłowe stanowisko wnioskodawcy, który do wyodrębniania kosztów korzystał z programu Microsoft Excel:
Wnioskodawca zaznacza, że w ramach prowadzonej przez Spółkę księgowości, wyodrębnia koszty działań badawczo-rozwojowych z innych kosztów uzyskania przychodów. W tym celu, w systemie księgowym, dla każdej prowadzonej pracy stworzono odrębne Miejsce Powstawania Kosztów, przy pomocy którego są rejestrowane koszty dla każdego działania, poszczególne kategorie kosztów w ramach działania B+R są ewidencjonowane przy pomocy programu Excel.
Praktyczne przykłady prawidłowego wyodrębniania kosztów w uldze B+R
W zakresie ewidencji podatkowej organy nie wydają zbyt wielu interpretacji, jest to w głównej mierze spowodowane tym, że organ podatkowy w większości przypadków odmawia wszczęcia postępowania w zakresie stwierdzenia, czy wyodrębnienie kosztów wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego we wniosku jest prawidłowe. Przykład postanowienia w zakresie odmowy wydania interpretacji:
(…) organ interpretacyjny nie ma podstaw do akceptowania czy negowania przyjętej przez podatnika metody ich (kosztów kwalifikowanych) wyodrębnienia, w celu ustalenia stanu faktycznego. Każda z metod teoretycznie może prowadzić do prawidłowego lub nieprawidłowego ustalenia kosztów kwalifikowanych, w zależności od konkretnego przypadku, a weryfikacja powyższego może nastąpić wyłącznie w postępowaniu kontrolnym.
Niemniej jednak, również i w tym przypadku pojawiło się kilka ciekawych interpretacji odnoszących się do prowadzenia ewidencji na cele ulgi badawczo-rozwojowe.
- Wyodrębnienie kosztów za rok podatkowy, a nie za okresy miesięczne:
W jednym z wniosków, wnioskodawca wskazał, że dla niektórych projektów badawczych posiadał wyodrębnioną ewidencję księgową, dzięki której mógł na bieżąco monitorować koszty prowadzonych badań. Natomiast dla niektórych projektów ewidencja wraz z wszystkimi kosztami poniesionymi na te projekty wydzielane były na koniec roku podatkowego.
Wówczas organ za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy:
Przepis ustawy o wyodrębnieniu ewidencji nie precyzuje kiedy powinna zostać wyodrębniona ewidencja księgowa dla projektu. Spółka uważa, że wyodrębnienie ewidencji w roku podatkowym za cały rok prowadzonych badań jest prawidłowy.
- Prowadzenie odrębnej ewidencji pomocniczej
Pytanie wnioskodawcy dotyczyło prawidłowość wyodrębnienia kosztów poniesionych na projekty spełniające definicję prac badawczo-rozwojowych w ewidencji pomocniczej.
Wówczas organ za prawidłowe uznał stanowisko wnioskodawcy:
Spółka planuje ujmować koszty, w stosunku do których zamierza skorzystać z ulgi badawczo-rozwojowej, w odrębnej ewidencji pomocniczej. Po zaksięgowaniu listy płac i naliczeniu odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, koszty opisane w punktach stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), zostaną odpowiednio skalkulowane przy wykorzystaniu kluczy alokacji.
Podsumowując, każdy podatnik, który chce skorzystać z ulgi na działalność badawczo-rozwojową musi w ewidencji wyodrębnić wydatki poniesione na działalność B+R, aby stanowiły one koszty kwalifikowane. Sposób, w jaki koszty zostaną wyodrębnione jest dowolny, należy jednak pamiętać, że wyodrębnione wydatki muszą w rzetelny sposób przedstawiać faktycznie poniesione koszty na działalność B+R.
Uważamy, że potencjał ulgi B+R jest duży i w dalszym ciągu nie do końca wykorzystany przez wiele podmiotów prowadzących działalność badawczo-rozwojową. Cykl naszych artykułów ma na celu wyjaśnić wątpliwości związane z ulgą B+R oraz korzystaniem z niej.
Uważamy, że potencjał ulgi B+R jest duży i w dalszym ciągu nie do końca wykorzystany przez wiele podmiotów prowadzących działalność badawczo-rozwojową. Cykl naszych artykułów ma na celu wyjaśnić wątpliwości związane z ulgą B+R oraz korzystaniem z niej.
AUTOR: Łukasz Boszko, Konsultant, Działalność innowacyjna – ulga B+R i IP Box
Cykl „12 Przykazań ulgi B+R” składa się z poniższych artykułów:
- Czym jest ulga B+R?
- Działalność badawczo-rozwojowa w 2023 roku – definicja ustawowa i przykłady
- Działalność badawczo-rozwojowa w 2022 roku – orzecznictwo i interpretacje indywidualne
- Czym są koszty kwalifikowane B+R?
- Jak rozliczyć koszty kwalifikowane B+R związane z wynagrodzeniami?
- Jak rozliczyć koszty kwalifikowane B+R związane z materiałami?
- Jak rozliczyć koszty kwalifikowane B+R związane z amortyzacją?
- Ewidencja podatkowa w uldze B+R
- Ewidencja czasu pracy w uldze B+R
- Jak ująć ulgę B+R w zeznaniu rocznym?
- Strata podatkowa a ulga B+R
- Przyszłość ulgi B+R
