W wielu firmach wydatki na wynagrodzenia stanowią największy koszt przy realizacji projektów związanych z badaniem i rozwojem. Istotny jest moment zaliczenia wynagrodzenia do kosztów uzyskania przychodów. Wynagrodzenie jest kosztem kwalifikowanym tylko w tej części ogółu czasu pracy, w jakiej wykonywana przez pracownika praca była związana z badaniem lub rozwojem, a składki na ubezpieczenia społeczne – tylko w tej części, w jakiej zostały sfinansowane przez pracodawcę.
Piąty wpis z cyklu artykułów „12 Przykazań ulgi B+R” odnosi się do wynagrodzeń i ma na celu bardziej szczegółowe wyjaśnienie, co dokładnie stanowi tzw. koszt kwalifikowany uprawniających do skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową. W naszym cyklu przedstawiamy najistotniejsze kwestie związane z ulgą B+R. Każdy z artykułów dotyczy odrębnego zagadnienia, natomiast całokształt artykułów stanowi kompendium wiedzy na temat ulgi na działalność badawczo-rozwojową.
Wynagrodzenie jako koszt kwalifikowany
Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy PIT oraz 18d ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy CIT kosztami kwalifikowanym są:
- poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 Ustawy PIT (umowa o pracę), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;
- poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c Ustawy PIT (umowa zlecenie/umowa o dzieło), oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w Ustawie ZUS, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu.
Powyższe przepisy oznaczają, że kosztem kwalifikowanym może być wynagrodzenie (w tej części ogółu czasu pracy, w jakiej wykonywane przez pracownika były czynności związane z działalnością badawczo-rozwojową), przy czym przez wynagrodzenie należy rozumieć takie składowe jak m.in.:
- wynagrodzenie zasadnicze,
- wynagrodzenie za godziny nadliczbowe,
- nagrody,
- świadczenia pieniężne,
- wartości innych nieodpłatnych świadczeń
oraz składki, które zostały określone w Ustawie ZUS, natomiast tylko w tej części, w jakiej zostały sfinansowane przez pracodawcę.
Istotną kwestią – jak już wskazywaliśmy w naszym poprzednim artykule dot. kosztów kwalifikowanych – jest moment ujęcia wynagrodzenia w kosztach uzyskania przychodu. Co do zasady, wynagrodzenia mogą stać się kosztem kwalifikowanym w tym okresie (miesiącu/roku), w którym zostały rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów na gruncie przepisów CIT/PIT. Zwracamy jednocześnie uwagę na art. 15 ust. 4g Ustawy CIT/ art. 22 ust. 6ba Ustawy PIT, który reguluje zasady rozpoznania wynagrodzenia jako kosztów uzyskania przychodów. Zgodnie z przywołanymi powyżej przepisami należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 i 6 Ustawy PIT, stanowią koszty uzyskania przychodów w miesiącu, za który są należne, pod warunkiem że zostały wypłacone lub postawione do dyspozycji w terminie wynikającym z przepisów prawa pracy, umowy lub innego stosunku prawnego łączącego strony.
Powyższe oznacza, że dopóki wynagrodzenia nie zostaną rozpoznane jako koszty uzyskania przychodów, nie będą stanowiły kosztu kwalifikowanego. W tym zakresie problemem mogą być więc wynagrodzenia za grudzień (kiedy rok podatkowy odpowiada kalendarzowemu). W zależności od miesiąca, w którym zostaną one rozpoznane u podatnika jako koszty uzyskania przychodów, może powstać wątpliwość, w którym roku wynagrodzenie za grudzień powinno stanowić koszt kwalifikowany.
Składki na ubezpieczenia oraz premie
Natomiast w kwestii składek oraz możliwych odliczeń pragniemy zaznaczyć, że wyłącznie składki określone w Ustawie ZUS mogą stanowić koszt kwalifikowany.
Istotnym elementem prawidłowego rozliczenia ulgi jest również ujęcie różnego rodzaju premii (rocznych, uznaniowych, miesięcznych etc.) w kosztach kwalifikowanych oraz uwzględnienie, jaka część danej premii jest wypłacana za prace w zakresie działalności B+R. Kluczowe w tym zakresie jest obliczenie proporcji, tj. jaki czas w ciągu roku/miesiąca dany pracownik poświęcił na wykonywanie prac badawczo-rozwojowych, a następnie na podstawie takiego klucza można uznać część premii za koszt kwalifikowany.
Niejasności związane z urlopem oraz dniami absencji
Wciąż niejasne w zakresie wynagrodzeń pozostaje również to, jak traktować urlopy oraz dni absencji pracownika. Z literalnego brzmienia przepisów wynika bowiem, że wynagrodzenie może być kosztem kwalifikowanym tylko jeżeli praca została faktycznie wykonana. Niemniej jednak, ostatnimi czasy można zaobserwować ugruntowanie się w orzecznictwie sądowym korzystnego dla podatników stanowiska sądów administracyjnych w tym zakresie (co jak dotąd nie wpłynęło niestety na zmianę stanowiska organów podatkowych), czego najlepszym dowodem jest m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 marca 2021 r., sygn.: II FSK 65/21, w którym stwierdzono, że:
W przypadku, gdy pracownik wykonuje prace związane z działalnością badawczo-rozwojową, to przychody podatnika związane z taką pracą oraz sfinansowane przez płatnika składek z tytułu stosunku pracy, w tym należności z tytułu urlopu lub choroby, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, stanowią koszt kwalifikowany na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 u.p.d.o.p. (por. wyrok NSA z 5 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 1038/19).
Wynagrodzenia pracowników stanowią istotny koszt kwalifikowany w uldze B+R. Dlatego podatnik powinien w odpowiedni sposób udokumentować ten rodzaj wydatku. Co ważne, od 2022 roku limit kosztów kwalifikowanych dla wynagrodzeń pracowników wynosi 200%. Oznacza to, że każde 10.000 zł wydatków na wynagrodzenia pracowników, możemy odliczyć dodatkowo w ramach ulgi B+R w wysokości 20.000 zł; czyli finalny koszt podatkowy z 10.000 zł wydatku wynosi 30.000 zł.
Podsumowując, pracodawca każdorazowo musi rozpoznawać, jaki element wynagrodzenia oraz jaka jego część może stanowić koszt kwalifikowany. Z tego też względu, istotne jest prowadzenie ewidencji czasu pracy, aby móc określić w jakiej części ogółu czasu pracy pracownik wykonywał prace badawczo-rozwojowe. Na temat samej ewidencji oraz jej prowadzenia przewidziany jest oddzielny artykuł naszego cyklu.
Uważamy, że potencjał ulgi B+R jest duży i w dalszym ciągu nie do końca wykorzystany przez wiele podmiotów prowadzących działalność badawczo-rozwojową. Cykl naszych artykułów ma na celu wyjaśnić wątpliwości związane z ulgą B+R oraz korzystaniem z niej.
AUTOR: Łukasz Boszko, Konsultant, Działalność innowacyjna – ulga B+R i IP Box
Cykl „12 Przykazań ulgi B+R” składa się z poniższych artykułów:
- Czym jest ulga B+R?
- Działalność badawczo-rozwojowa w 2023 roku – definicja ustawowa i przykłady
- Działalność badawczo-rozwojowa w 2022 roku – orzecznictwo i interpretacje indywidualne
- Czym są koszty kwalifikowane B+R?
- Jak rozliczyć koszty kwalifikowane B+R związane z wynagrodzeniami?
- Jak rozliczyć koszty kwalifikowane B+R związane z materiałami?
- Jak rozliczyć koszty kwalifikowane B+R związane z amortyzacją?
- Ewidencja podatkowa w uldze B+R
- Ewidencja czasu pracy w uldze B+R
- Jak ująć ulgę B+R w zeznaniu rocznym?
- Strata podatkowa a ulga B+R
- Przyszłość ulgi B+R
