Prawie półtora roku temu, kiedy rozpoczynaliśmy cykl dotyczący opodatkowania międzynarodowego, prezentowaliśmy czym w świetle MK OECD jest tak zwany „plac budowy”. W świetle umów międzynarodowych, jedną z form działalności przedsiębiorstwa na terenie innego państwa, która może być uznana za zakład są: plac budowy, budowa, prace instalacyjne lub montażowe. Miejsce prowadzenia prac budowlanych, montażowych lub instalacyjnych, zostanie uznane za zakład, jeżeli:
- stanowi plac budowy w świetle definicji zawartej w konkretnej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania oraz
- okres ich prowadzenia przekracza okres wskazany w umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Podatnicy posiadający za granicą place budowy spotykają wiele problemów z interpretacją MK OECD. Liczne wątpliwości mogą dotyczyć między innymi takich zagadnień jak:
- zakres prac, które mogą konstytuować plac budowy a tym samym potencjalny zakład,
- problemy z wyodrębnieniem placów budowy w szczególności jeżeli w ramach kontraktu realizowane są prace w różnych fizycznych lokalizacjach,
- obliczenie czasu trwania placu budowy, w tym zarówno momentu jej rozpoczęcia jak i zakończenia.
Jak wskazał Minister Finansów w jednej z wiążących interpretacji dotyczących problematyki placu budowy (IPPB5/423-438/14-4/PS z 13.08.2014) zgodnie z powszechnie akceptowaną zasadą wykładni przepisów umów o unikaniu podwójnego opodatkowania art. 5 ust. 3 MK OECD (przepis dotyczące placu budowy) stanowi lex specialis w stosunku do art. 5 ust. 1 MK OECD (przepis dotyczący zakładu). Zatem, w przypadku stałego zakładu prowadzonego w formie placu budowy kwestia spełnienia przesłanek warunkujących powstanie stałego zakładu w rozumieniu art. 5 ust. 1 i 2 MK OECD w ogóle nie podlega analizie. Jak zostało wskazane w paragrafie 16. Komentarza do art. 5 Modelu Konwencji OECD (dalej: „MK OECD”): „plac budowy, prace budowlane lub instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy jeżeli obiekty te istnieją dłużej niż 12 miesięcy. Obiekt, który nie spełnia tego warunku, nie stanowi sam przez się zakładu, nawet jeżeli w jego ramach istnieje na przykład biuro lub warsztat w rozumieniu ustępu 2, związany z działalnością budowlaną”.
Dodatkowo należy zauważyć, że jeśli na terytorium kraju przedsiębiorca posiada kilka lokalizacji, w których prowadzi prace budowlane lub instalacyjne, należy analizować każdy plac budowy z osobna jako „odrębną jednostkę”, która może prowadzić potencjalnie do powstania zakładu. Przedsiębiorstwo może mieć na terytorium kraju kilka placów budowy, z których cześć jest zakładem a inne nie mają takiego statusu, ponieważ nie trwają dłużej niż 12 miesięcy. Przedsiębiorca może mieć także place budowy niebędące zakładami oraz biuro projektów, które w świetle ogólnych przepisów o zakładzie, jako placówka o charakterze stałym, która realizuje podstawową działalność gospodarczą przedsiębiorstwa, prowadzi do powstania zakładu w danym państwie.
Sprawdź Ceny transferowe Grant Thornton
Przypomnijmy, że zgodnie z art. 7 ust. 2 i 3 MK OECD do stałego zakładu należy przypisać takie zyski, które mógłby on osiągnąć, gdyby wykonywał taką samą lub podobną działalność w takich samych lub podobnych warunkach jako samodzielne przedsiębiorstwo i był całkowicie niezależny w stosunkach z podmiotem, którego jest zakładem. Dodatkowo przy ustalaniu zysków zakładu możliwe jest odliczanie wydatków ponoszonych na rzecz tego zakładu, włącznie z kosztami zarządzania i ogólnymi kosztami administracyjnymi, niezależnie od tego, czy powstały w państwie położenia zakładu. Na potrzeby ustalania zysków zakładu (a tym samym zysku do opodatkowania generowanych przez jednostki będące placem budowy) wprowadza się fikcję prawną, zgodnie z którą zakład należy traktować jako odrębną od głównego przedsiębiorstwa jednostkę gospodarczą. W świetle powyższego podatnik powinien po szczegółowym przeanalizowaniu realizowanych funkcji, zaangażowanych aktywów i podziału ryzyk pomiędzy „centralę”, zagraniczne place budowy oraz np. biuro projektów za granicą, powołane do koordynowania prac i wspierania placów budowy na terytorium innego państwa, tak aby przypisać każdemu placowi budowy oraz biurom projektów adekwatny zysk. Jak zostało wskazane, część placów budowy może nie mieć statusu zakładu, ponieważ ich czas trwania jest krótszy niż wskazany w konkretnej umowie o unikaniu podwójnego opodatkowania. Podobnie w kosztach funkcjonowania placów budowy powinny być uwzględnione koszty funkcjonowania biura projektów, a samo biuro projektów stanowi zakład zgodnie z ogólnymi regulacjami, jako stała placówka, przez którą przedsiębiorstwo wykonuje swoją działalność za granicą.
Niniejszy artykuł stanowi ostatnią część naszego ponad półtorarocznego cyklu w toku, którego omówiliśmy najważniejsze aspekty MK OECD. Dziękując za Państwa uwagę, zapraszamy do kontaktu z naszymi doradcami, którzy chętnie podzielą się wiedzą i doświadczeniem w zakresie stosowania umów o unikania podwójnego opodatkowania.
Autor: Hanna Czogalla
